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Giurisprudenza

Corte Ue, beneficio straordinario e utili d’esercizio pari sono

Assimilata dagli eurogiudici con la sentenza del 21 gennaio la tassazione ai fini delle imposte sui redditi

la sede della corte di giustizia
Secondo i giudici di Lussemburgo la controversia può essere risolta analizzando il contenuto dei due articoli (43 CE in combinato disposto con il 48 CE). In linea di principio è possibile che un beneficio straordinario o senza contropartita sia soggetto a tassazione in capo alla società residente. Condizione necessaria e sufficiente è che sia stato concesso a una società stabilita in un altro Stato membro nei confronti della quale la prima società sia collegata, direttamente o indirettamente, da vincoli d’interdipendenza. Una società residente, invece, non può essere soggetta a tassazione su un beneficio di analoga natura qualora sia stato concesso a un’altra società residente, rispetto alla quale la prima sia collegata da tali vincoli. Spetta al giudice del rinvio verificare che la normativa non ecceda quanto necessario per conseguire gli obiettivi congiuntamente considerati. 
 
L’origine della controversia
La sentenza, resa nel procedimento C-311/08, riguarda una domanda di pronuncia pregiudiziale presentata nell’ambito di una controversia tra una società di diritto belga e lo Stato. Il tutto è scaturito dall’assoggettamento ad imposizione, da parte dell’amministrazione tributaria nazionale, dell’importo dei benefici straordinari o senza contropartita in aggiunta agli utili d’esercizio. Benefici straordinari concessi, dalla società, a società ad essa collegate da vincoli d’interdipendenza e stabilite in altri Stati membri. La società di diritto belga detiene una partecipazione maggioritaria in una società di diritto francese ricoprendone, inoltre, una delle cariche di amministratore. Nel dicembre del 2000 la società belga effettua un prestito alla società di diritto francese a titolo di beneficio straordinari o senza contropartita. Nel contempo la società belga annovera tra i propri azionisti una società lussemburghese a cui corrisponde compensi per l’espletamento  dell’ufficio di amministratore. Detti compensi, vengono ritenuti, dall’Amministrazione tributaria sproporzionati nonché privi di nesso con l’utilità economica delle prestazioni e pertanto oggetto di un avviso di accertamento in rettifica a fini impositivi. Contro tale avviso la società fa appello al giudice del rinvio nazionale che, a sua volta, valuta corretta l’interpretazione dell’Amministrazione tributaria (articolo 26, secondo comma, n. 1 del CIR 1992). Inoltre, tali compensi per l’ufficio di amministrazione, aggiunge il giudice del rinvio, non sarebbero deducibili in qualità di spese professionali (articolo 49 del CIR 1992), ma dovrebbero essere aggiunti agli utili e tassati insieme a questi ultimi ai fini delle imposte sui redditi. 
 
La posizione delle parti in causa
Secondo il governo belga, il “beneficio” presuppone l’arricchimento del beneficiario nonchè la mancanza di un’effettiva contropartita, equivalente a tale beneficio. Il criterio della “mancanza di contropartita”, presuppone che il beneficio sia concesso senza che esso costituisca l’esecuzione di un obbligo o senza alcuna controprestazione.  La normativa richiamata, ai fini della causa principale, prevedendo l’imposizione fiscale di un beneficio straordinario o senza contropartita in capo alla società residente che lo ha concesso a una società stabilita in un altro Stato membro, consente allo Stato belga di esercitare la propria competenza fiscale in relazione alle attività svolte sul suo territorio. Una normativa nazionale basata su un esame di elementi oggettivi e verificabili per stabilire se una transazione consista in una costruzione di puro artificio a soli fini fiscali va considerata per raggiungere gli obiettivi relativi alla necessità di salvaguardare la ripartizione equilibrata del potere impositivo tra gli Stati membri e a quella di prevenire l’elusione. In secondo luogo, qualora la suddetta verifica porti alla conclusione che la transazione eccede quanto le società interessate avrebbero optato in un regime di piena concorrenza, la misura fiscale correttrice deve limitarsi alla frazione che supera ciò che sarebbe stato convenuto in mancanza di una situazione d’interdipendenza. Secondo il governo belga, l’onere della prova dell’esistenza di un beneficio “straordinario” o “senza contropartita”, ai sensi della normativa di cui trattasi nella causa principale, incombe sull’Amministrazione tributaria nazionale. Se, nonostante tutto, l’Amministrazione persistesse nella sua intenzione di effettuare l’accertamento in rettifica e non accettasse gli argomenti del contribuente, quest’ultimo potrebbe contestare tale imposizione fiscale dinanzi ai giudici nazionali. In caso di applicazione della normativa oggetto della causa principale, soltanto la parte straordinaria o senza contropartita del beneficio considerato è reintegrata negli utili propri della società residente che lo ha concesso. 
 
Le questioni poste dal giudice nazionale
Il giudice nazionale ha espresso le sue perplessità ponendo due questioni che, sostanzialmente, si riassumono nella seguente domanda ovvero se secondo quanto indicato nell’articolo 43 CE, in combinato disposto con gli articoli 48 e 56 CE, uno Stato membro non possa adottare una normativa per cui un beneficio “straordinario” o “senza contropartita” sia imponibile in capo alla società residente se quest’ultima, a sua volta, lo abbia concesso a una società stabilita in un altro Stato membro, nei cui confronti tale prima società sia collegata, in maniera diretta o indiretta, da vincoli d’interdipendenza. Questo quando invece una società residente non può essere assoggettata a imposizione su un beneficio siffatto qualora sia stato concesso a una società residente, rispetto alla quale questa prima società sia collegata da tali vincoli.  
 
La normativa di riferimento
Una delle norme di riferimento nella trattazione in questione è l’art. 26 del codice delle imposte sui redditi, coordinato dal regio decreto 10 aprile 1992 e confermato con legge 12 giugno 1992 nella cui formulazione si legge “Fatto salvo quanto stabilito dall’articolo 54, qualora un’impresa con sede in Belgio conceda benefici straordinari o senza contropartita, questi sono sommati agli utili propri di detta impresa, a meno che i benefici siano considerati per determinare i redditi imponibili dei beneficiari. Ferma restando la limitazione prevista al primo comma, sono sommati agli utili propri i benefici straordinari o senza contropartita che l’impresa concede: 
  • a un contribuente ai sensi dell’articolo 227 nei confronti del quale l’impresa con sede in Belgio sia collegata, direttamente o indirettamente, da vincoli d’interdipendenza di qualsiasi genere;  ad un contribuente ai sensi dell’art. 227 o a uno stabilimento situato all’estero che, in virtù delle disposizioni della legislazione del paese ove sono stabiliti, non sono ivi assoggettati a un’imposta sul reddito o sono assoggettati a un regime fiscale notevolmente più vantaggioso di quello a cui è sottoposta l’impresa stabilita in Belgio; 
  • a un contribuente (articolo 227) che ha interessi comuni con il contribuente o con lo stabilimento di cui al n. 1 o al n. 2”. 
Secondo la giurisprudenza nazionale, il beneficio concesso, per essere "straordinario" secondo l’articolo 26, secondo comma, n. 1, del CIR 1992, deve essere contrario al normale ordine delle cose, alle regole e agli usi commerciali invalsi, tenuto conto delle circostanze economiche del momento e della situazione economica delle parti. Deve essere considerato “senza contropartita” il beneficio che viene concesso senza obblighi o a titolo grazioso, senza ricompensa. Per altro verso l’art. 49 del CIR 1992 dispone che “Sono deducibili a titolo di spese professionali le spese che il contribuente ha effettuato o sostenuto durante il periodo imponibile per acquisire o mantenere redditi imponibili, e di cui l’esistenza e l’importo vengono dimostrati dal contribuente attraverso documenti o, se ciò non fosse possibile, tramite ogni altro mezzo di prova ammesso dal diritto comune, escluso il giuramento. Inoltre, si considerano spese effettuate o sostenute durante il periodo imponibile quelle effettivamente corrisposte o sopportate durante questo periodo o che hanno acquisito la natura di debiti o di perdite comprovati e certi, e sono contabilizzate come tali”. 
Inoltre secondo l’articolo 79 del CIR 1992 “Non può essere effettuata alcuna deduzione per perdite di esercizio sulla parte degli utili o dei profitti derivanti da benefici straordinari o senza contropartita che il contribuente ha tratto, direttamente o indirettamente, in qualsiasi forma o mediante qualsiasi mezzo, da un’impresa nei cui confronti sia collegato direttamente o indirettamente da vincoli d’interdipendenza”. 
Infine l’articolo 207 del CIR 1992 esclude la possibilità di effettuare un certo numero di deduzioni sulla parte dell’utile derivante da benefici straordinari o senza contropartita. Società non residenti, si considerano (articolo 227) le società straniere che non hanno sede sociale, stabilimento principale o sede della direzione o amministrazione nel territorio dello Stato belga.
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