La cessione di contratti di riassicurazioni, ai fini del requisito oggettivo dell'imposta sul valore aggiunto, non è una cessione di beni ma costituisce una prestazione di servizi. Una prestazione di servizi che non è annoverabile, quale operazione finanziaria o assicurativa, tanto ai fini dell'esenzione Iva quanto a quelli della territorialità. È la conclusione a cui sono pervenuti gli eurogiudici con la sentenza del 22 ottobre 2009 nel procedimento C-242/08, dopo aver esaminato una questione sottoposta dai giudici tedeschi e riguardante il regime Iva applicabile alla cessione, da parte di una società tedesca a una elvetica, di un pacchetto di contratti di riassicurazione sulla vita.
L'origine della controversia
Nel procedimento C-242/08 una società tedesca pone una domanda di pronuncia pregiudiziale alla Corte secondo quanto previsto dall'articolo 234 CE. Nella domanda di pronuncia pregiudiziale ci si pone la questione sulla corretta interpretazione degli artt. 9, n. 2, lett. e), quinto trattino, e 13, parte B, lett. a), c) e d), punti 2 e 3, della sesta direttiva del Consiglio 17 maggio 1977, 77/388/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari, nell'ambito del sistema comune di imposta sul valore aggiunto e base imponibile uniforme. Da una parte figura la società madre di una S.p.a. con bandiera tedesca operante nel campo assicurativo che tra le sue attività annovera anche il ramo della riassicurazione vita. Dall'altra, una compagnia assicurativa elvetica che, dietro una convenzione di cessione portafogli, si è fatta trasferire un portafoglio con poco meno di 200 contratti di riassicurazione sulla vita. Nella convenzione, inoltre, è stato fissato un valore negativo per la cessione di circa 20 contratti. Tale valore negativo ha comportato una diminuzione del prezzo complessivo di acquisto dei contratti. In base alla convenzione, poi, gli assicurati dovevano dare il consenso alla società acquirente per legittimarla a subentrare come controparte negli stessi nonché nei diritti e negli obblighi conseguenti. Per quanto riguarda i contratti, invece, c'è da sottolineare che gli stessi erano rivolti esclusivamente a imprese situate al di fuori del territorio tedesco e, pertanto, o in altro Stato membro o in altro Stato terzo. Le ragioni che hanno spinto il giudice nazionale tedesco a portare la fattispecie all'esame della Corte europea riguardano la pretesa dell'Amministrazione tributaria tedesca che, assimilando la cessione dei contratti di riassicurazione vita a una cessione di beni, ha emesso un avviso d'accertamento, nei confronti della società tedesca, relativo al pagamento di un anticipo sull'Iva. Da ciò è scaturito il ricorso che, la medesima società tedesca, ha presentato contro l'avviso nei riguardi dell'Amministrazione tributaria tedesca. Quest'ultimo, respingendo il ricorso ha indotto la società tedesca a presentare ricorso per cassazione al giudice nazionale fondando le proprie ragioni sul fatto che le prestazioni, di cui alla causa principale, non sarebbero assoggettabili all'Iva in quanto tali operazioni non possono essere annoverate quali "cessione di beni" come sostenuto, invece, dall'Amministrazione tributaria tedesca.
La normativa comunitaria
In ambito comunitario il riferimento è costituito dalla VI direttiva. L'articolo 5, nn. 1 e 2, che considera "cessione di bene il mero trasferimento del potere di disporre di un bene materiale come proprietario". Per l'art. 6, n. 1 "è prestazione di servizi ogni operazione che non costituisce cessione di beni" come definito nell'articolo 5. Inoltre, l'articolo 9, nn. 1 e 2, lett. e), quinto trattino stabilisce che il luogo di svolgimento delle operazioni bancarie, finanziarie e assicurative è il Paese del soggetto destinatario delle suddette operazioni. Inoltre, secondo l'articolo 13, parte b, lett. a), sono esenti, ai fini Iva, le operazioni di assicurazione e riassicurazione nonché dal combinato disposto dei punti 2) e 3), parte B, lett. d) dello stesso articolo le operazioni creditizie e quelle finanziarie.
La normativa nazionale
In ambito nazionale occorre richiamare le disposizioni applicabili alla controversia di cui alla causa principale. Nello specifico, la disciplina di interesse è costituita dalla legge 1999 parafrasabile nella nostra lingua come imposta sulla cifra di affari. L'articolo 3a della legge 1999 relativa all'imposta sulla cifra d'affari stabilisce che una prestazione si considera fornita nel luogo in cui il destinatario esercita la propria attività qualora il destinatario della prestazione sia una impresa. In forza dell'articolo 4, punto 8, lett. c) e g) sono esenti dall'Iva le operazioni creditizie, bancarie e quelle basate su contratti di riassicurazione come si legge nel punto 10), lett. a) dell' articolo 4.
La posizione del giudice nazionale
Per il giudice del rinvio, secondo la normativa nazionale, l'operazione di cui alla causa principale rientra nella fattispecie delle prestazioni di servizi che, in quanto effettuata nel territorio tedesco, è imponibile nello stesso Stato membro. Ma come spesso può accadere quando si tratta di interpretazione di norme, dubbi sono sorti al giudice del rinvio sulla posizione della normativa nazionale rispetto alla sesta direttiva. In particolare, ciò che suscita dubbi interpretativi nel giudice nazionale è se la cessione di contratti di riassicurazione vita, così come descritto, debba essere considerata quale prestazione di servizi o cessione di beni. Per di più se, tale cessione, rientri nel novero di operazioni di assicurazioni o finanziarie. In altri termini, il giudice del rinvio si pone la questione se una cessione a titolo oneroso, da parte di una società stabilita in uno Stato membro a una compagnia di assicurazioni stabilita in uno Stato terzo rientri o meno nell'ambito dell'articolo 9, n. 2, lett. e), quinto trattino, della sesta direttiva, dell'articolo 13, parte B, lett. a), di tale direttiva o di una lettura combinata dei punti 2 e 3 di tale articolo13, parte B, lett. d).
La posizione della Corte di Giustizia europea
La disamina normativa effettuata dai giudici della quarta sezione della Corte di giustizia europea è stata piuttosto complessa in quanto si sono trovati ad affrontare svariate problematiche interpretative sottese alla controversia di cui alla causa principale. In primo luogo hanno dovuto stabilire se l'operazione di cessione di contratti di riassicurazione vita costituisca o meno una "cessione di bene", secondo l'articolo 5 della sesta direttiva, oppure una "prestazione di servizi" in virtù dell'articolo 6. Secondo la normativa comunitaria per avere "cessione di bene" occorre che ci sia il trasferimento della proprietà di un bene da un soggetto a un altro e nel caso in esame non è ravvisabile. A conclusione i giudici della Corte hanno stabilito che l'operazione di cessione di un portafoglio riassicurativo vita, come descritto nella causa principale, non è classificabile quale operazione bancaria, finanziaria ed assicurativa. Di conseguenza, la cessione in oggetto, non rientra nell'ambito applicativo dell'articolo 9, nn. 1 e 2, lett. e), quinto trattino; dell'art. 13, parte B, lett. a); dell'articolo 13 punti 2) e 3), parte B, lett. d) che stabiliscono, invece, che le operazioni finanziarie, bancarie ed assicurative non soltanto devono essere considerate come effettuate nel Paese del soggetto destinatario ma sono anche esenti ai fini dell'applicazione dell'imposta sul valore aggiunto. Ecco che, in virtù delle argomentazioni riportate la quarta sezione della Corte di Giustizia dell'Unione europea, nel risolvere le questioni presentate al suo giudizio, ha stabilito che "Una cessione a titolo oneroso, da parte di una società stabilita in uno Stato membro ad una compagnia di assicurazioni stabilita in uno Stato terzo, di un portafoglio di contratti di riassicurazione vita implicante, per quest'ultima, l'assunzione, con il consenso degli assicurati, del complesso dei diritti e degli obblighi risultanti da tali contratti non costituisce né un'operazione ai sensi degli articoli 9, n. 2, lett. e), quinto trattino, e 13, parte B, lett. a), della sesta direttiva del Consiglio 17 maggio 1977, 77/388/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari - Sistema comune di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme, né un'operazione riconducibile ad una lettura combinata dei punti 2 e 3 di tale art. 13, parte B, lett. d)". Inoltre, " Nell'ambito di una cessione a titolo oneroso di un portafoglio comprendente 195 contratti di riassicurazione vita, la circostanza che non sia il cessionario, bensì il cedente, colui che paga un corrispettivo, consistente nel caso di specie nella fissazione di un valore negativo, per l'acquisto di 18 di tali contratti è priva di rilevanza ai fini della soluzione della prima questione". E che, "L'articolo 13, parte B, lett. c), della sesta direttiva 77/388 deve essere interpretato nel senso che esso non si applica ad una cessione a titolo oneroso di un portafoglio di contratti di riassicurazione vita come quello oggetto della causa principale".
