Dopo anni di gestione di un negozio una commerciante di articoli sportivi decide di cedere a terzi sia lo stock di merci che le relative attrezzature. All'acquirente è anche ceduto in locazione l'immobile in cui il commerciante cedente aveva svolto la propria attività. Il contratto prevedeva, tuttavia, la possibilità per le parti di poter recedere entro termini temporali brevi. Il commerciante non aveva applicato l'Iva locale sul corrispettivo concordato con la controparte, ritenendo che l'operazione costituisse una cessione d'azienda, come tale esclusa dal campo di applicazione d'imposta. La vigente normativa dello Stato membro consente di escludere da Iva le cessioni d'azienda, utilizzando una facoltà concessa dalle norme comunitarie in materia (articolo 5, n. 8, direttiva 388/1977, trasfuso nell'articolo 19, direttiva 2006/112; analoga previsione vige nel Dpr 633/1972, all'articolo 2, c. 3, lett. b).
La posizione del Fisco nazionale
Contrariamente al contribuente, l'Amministrazione finanziaria locale riteneva che l'operazione non fosse una cessione d'azienda, in quanto il contratto di locazione del bene immobile, da cui secondo le pattuizioni era possibile svincolarsi in tempi piuttosto brevi, non avrebbe garantito il proseguimento da parte del cessionario dell'attività che gli era stata ceduta (presupposto della normativa comunitaria sulla cessione d'azienda). Sotto il profilo dell'IVA l'operazione, pertanto, veniva riqualificata dall'amministrazione finanziaria locale come cessione ordinaria di beni, rendendosi dovuta l'Iva sulla fattura emessa dal commerciante cedente nei confronti del cessionario senza applicazione dell'imposta.
Il punto su cui la Corte è stata chiamata a decidere (sentenza del 10 novembre 2011, procedimento n. C-444/2010) è, pertanto, se per configurare una cessione d'azienda ai fini Iva sia necessario anche che il cessionario entri nella disponibilità dell'immobile all'interno del quale si è svolta l'attività ceduta e, qualora ciò sia determinante, se in caso di locazione rilevi la possibilità per le parti di recedere con un preavviso in breve termine, giacché ciò non consentirebbe una prosecuzione duratura dell'attività dell'azienda ceduta.
La posizione della Corte di Giustizia
In primo luogo viene chiarito che la normativa comunitaria in materia consente agli stati membri di escludere dall'IVA le cessioni d'azienda o rami di essa (anche a seguito di conferimenti), considerando come se il cessionario o beneficiario continui l'attività del cedente; ciò per agevolare in un'ottica finanziaria i trasferimenti di imprese o parti di esse, evitando all'acquirente d'azienda un esborso finanziario per l'IVA dovuta al cedente, da recuperare sotto forma di detrazione nelle proprie liquidazioni: è nell'ottica di tale neutralità che viene consentito di escludere da IVA la cessione d'azienda. Gli stati membri, tuttavia, non possono accordare tale esclusione quando il cessionario ha limiti alla detrazione IVA, assoluta o parziale, in quanto soggetto non IVA o con pro rata; in tal caso occorre adottare dei correttivi per evitare distorsioni concorrenziali (uno dei rimedi è senz'altro l'istituto della rettifica in caso di cessione o conferimento d'azienda; a tal proposito v. art. 19-bis2, c. 7, DPR 633/1972).
L'attività economica autonoma
La Corte precisa, quindi, che concretizza una cessione d'azienda il trasferimento di un'universalità totale o parziale di beni, comprensivi di elementi materiali ed eventualmente immateriali che costituiscono un'impresa o parte di essa; detti elementi devono essere idonei a proseguire in capo al cessionario "un'attività economica autonoma". La prosecuzione di tale attività economica da parte del cessionario è elemento dirimente della norma comunitaria sulle cessioni d'azienda, talchè è escluso da tale ambito la mera vendita di uno stock di merci/prodotti dal cedente al cessionario, dato che è intento di quest'ultimo, non di proseguire nell'attività del primo, bensì di liquidare immediatamente detti beni.
A proposito dell'immobile ove viene esercitata l'attività ceduta, la Corte ritiene che laddove l'immobile non incide in modo determinante sui cicli di produzione è possibile prefigurare una cessione d'azienda con il solo trasferimento delle merci e delle attrezzature che la compongono; diversamente, ove l'immobile prefiguri un elemento sostanziale della cessione d'azienda, perché la relativa attività non può svolgersi senza di esso (magari per particolari esigente tecniche di produzione), occorre anche il trasferimento dell'immobile in capo all'acquirente dell'azienda (diversamente si tratterebbe di una ordinaria vendita di beni ed attrezzature).
Le modalità del trasferimento
Circa quest'ultimo aspetto la sentenza chiarisce che il trasferimento può avvenire sia per effetto della cessione dell'immobile da parte del venditore dell'azienda, che a seguito della concessione in locazione dello stesso a favore dell'acquirente dell'azienda (sul punto la Corte ritiene che proprietà e detenzione in locazione non possono essere trattati diversamente, per ragioni di neutralità fiscale, in nome del principio che fattispecie identiche devono essere trattate fiscalmente allo stesso modo).
In tale ultima fattispecie occorre valutare se la durata del contratto di locazione e la facoltà eventualmente concessa alle parti di recedere dallo stesso possano impedire la prosecuzione duratura dell'attività economica da parte del cessionario d'azienda, eventualità nella quale non potrebbe applicarsi la norma sull'esclusione da IVA della cessione d'azienda; tuttavia, detta valutazione, secondo la Corte, necessita di una considerazione "globale dell'operazione di trasferimento". Nel caso specifico si è ritenuto che lo svolgimento per due anni dell'attività da parte del cessionario ha reso evidente l'intento di questi a proseguire l'attività in modo duraturo, benché il contratto di locazione avesse previsto la facoltà di recesso con un preavviso breve.
I precedenti
Sul punto è già intervenuta una sentenza (proc. 497/01 del 27/11/2003) nella quale è stato chiarito che ai fini della prosecuzione dell'attività, presupposto per l'applicazione della normativa IVA sulle cessioni d'azienda, non è necessario che il cessionario svolga prima dell'acquisto la medesima attività del cedente dell'azienda, essendo sufficiente che il cessionario abbia unicamente l'intenzione di proseguire la suddetta attività una volta effettuato l'acquisto dell'azienda. Ciò potrebbe desumersi da fatti concreti come l'acquisizione dell'autorizzazione amministrativa specifica per operare nel settore dell'azienda; tuttavia, la mancanza di detta autorizzazione al momento dell'acquisto, non impedisce di applicare la normativa sulla cessione d'azienda, sempre che sia rinvenibile in capo al cessionario medesimo l'intento a proseguire in modo duraturo l'attività dell'azienda acquistata. Normativa che è inapplicabile quando la vendita delle merci dell'azienda è avvenuta a favore di soggetti diversi (ris. 660026/1990).
Fonte: sentenza della Corte Ue del 10 novembre 2011 (procedimento n. C-444/2010)
