La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull'interpretazione di alcune norme della sesta direttiva del Consiglio 77/388/CEE meglio conosciuta come la "sesta direttiva".
In particolare, l'interpretazione interessa gli articoli 2, 9, 10 e 13, parte B in merito all'assoggettabilità all'imposta sul valore aggiunto e, di conseguenza, della determinazione del luogo di effettuazione dell'operazione, della vendita di diritti di godimento a tempo ripartito. Il rinvio ai giudici della Corte, nasce dalla controversia sorta, in ambito nazionale, tra una società titolare dei diritti ceduti e l'amministrazione finanziaria del Regno Unito.
La normativa comunitaria di riferimento
Il contesto normativo di riferimento è costituito dalla sesta direttiva Iva. All'articolo 9, comma 1, si legge che il luogo della prestazione, ai fini dell'imposizione Iva, è il luogo in cui il soggetto che eroga il servizio ha fissato la sede della propria attività o, in mancanza, il luogo ove lo stesso ha la residenza o il proprio domicilio. Quanto alle prestazioni di servizi relativi a un bene immobile, invece, il comma 2 del medesimo articolo 9, stabilisce quale luogo della prestazione proprio il luogo in cui tale immobile è situato. Altro articolo di interesse, ai fini della controversia, è l'articolo 10 della sesta direttiva Iva. Il comma 1, lett. a), infatti, individua il fatto generatore dell'imposta il fatto al verificarsi del quale la legge individua il sorgere dell'obbligazione tributaria. Il comma 1, lett. b), prevede la possibilità di un differimento tra il momento del sorgere dell'obbligazione tributaria e il momento di pagamento dell'imposta. Più precisamente, come si legge nel comma 2, nel momento in cui avviene la cessione del bene o la prestazione del servizio il tributo diventa esigibile. In deroga alle altre disposizioni dello stesso articolo 10, gli Stati membri con riferimento a talune operazioni o a taluni soggetti passivi possono differire il momento in cui l'imposta diventa esigibile. Per finire, questo breve escursus di norme, l'articolo 13, parte B, della sesta direttiva prevede l'esenzione dall'Iva di talune attività che, di volta in volta, gli Stati membri individuano. L'articolo, però, in tema di affitto e locazione di immobili stabilisce delle eccezioni per le quali non può, appunto, essere concessa l'esenzione. In particolare, tra le esclusioni sono incluse le operazioni di affitto e di locazione di alloggi nel settore alberghiero o in settori affini.
Una società protagonista della causa
La società ricorrente, con sede nel Regno Unito, svolge la propria attività che consiste nella vendita dei diritti di godimento a tempo ripartito di alloggi residenziali turistici situati nel Regno Unito e in Spagna. A partire dall'ottobre 2003 la società mette sul mercato un nuovo prodotto costituito da un programma di "opzioni" volto a ottimizzare le giacenze dei diritti di godimento ripartito rimaste invendute. In attuazione del nuovo programma la società ricorrente decide di costituire un club. inquadrato come organismo privo di personalità giuridica e senza fini di lucro disciplinato da un proprio statuto. Nello statuto viene, pertanto, disciplinata la durata trentennale del club e il fatto che la società ricorrente costituisce il membro fondatore con ampi poteri di azione e con un proprio amministratore fiduciario. I clienti del membro fondatore, che fanno richiesta di adesione al programma di opzioni divengono, così, anche membri del club senza pagare alcuna quota di iscrizione. I membri ordinari sostengono gli oneri di gestione annuale in misura dei punti-diritti posseduti. Nell'ambito del programma viene assegnato un valore a tutte le settimane di multiproprietà. Tale valore è espresso in punti-diritti. Per i membri è prevista la possibilità di scambiare i punti-diritti con periodi di soggiorno nella catena di alberghi di "famiglia" o per usufruire di taluni servizi. A loro discrezione i membri possono optare per non utilizzare i punti e riservare il loro uso nell'anno successivo. Al contrario, entro settembre di ogni anno, i membri possono utilizzare punti aggiuntivi da scalare poi da quelli dovuti per l'anno successivo. La società fondatrice del club può, in qualsiasi momento, escludere dal programma di opzioni le settimane di multiproprietà relative a diritti di godimento ripartito depositati presso l'amministratore fiduciario.
La causa principale
L'oggetto del contendere verte sul trattamento, ai fini della corretta applicazione del regime Iva, della cessione dei diritti di godimento ripartito ad opera della società promotrice del club. Per ultimo, ma non di secondaria importanza, nella causa principale si chiede di stabilire quale sia il luogo di effettuazione della prestazione. La controversia prende le mosse da una decisione delle autorità fiscali del Regno Unito per la quale la cessione di punti-diritti, nell'ambito di un adesione ad un Club, è assoggettabile ad imposta sul valore aggiunto nel Regno Unito. Avverso tale decisione, dopo il ricorso con esito negativo al VAT and Duties Tribunal di Edimburgo, la società adiva il giudice nazionale il quale decideva di sospendere il procedimento e rivolgere la questione ai giudici della Corte europea.
Le questioni pregiudiziali
Le questioni pregiudiziali sottoposte ai togati europei, che in realtà vengono trattate congiuntamente, sono da una parte la possibilità di applicare, alle prestazioni di cui alla causa principale, l'esenzione dall'Iva in virtù dell'applicazione dell'art. 13, parte B, lett. b), della sesta direttiva nonché la qualificazione della prestazione per stabilire il luogo di effettuazione. Proprio su questo ultimo aspetto i giudici europei fanno riferimento, come premessa, all'articolo 2, punto 1, della sesta direttiva. La norma sancisce operazioni imponibili Iva quelle cessioni di beni e prestazioni di servizi effettuate dietro corrispettivo da un soggetto nell'esercizio della propria attività. Nella fattispecie, i punti-diritti di cui alla causa principale consistono in diritti contrattuali che consentono ai titolari degli stessi la possibilità di scegliere quando convertire i punti per usufruire di periodi di soggiorno in complessi turistici della società o di usufruire di altri servizi non qualificati preventivamente. Un altro possibile uso dei punti-diritti è la vendita degli stessi a soggetti titolari di diritti di godimento ripartito, i quali a loro volta apportano tali diritti nel programma di opzioni il tutto sotto l'egida di un "contratto di acquisizione di privilegi" concluso con la società ricorrente. Agli occhi dei giudici risulta evidente che l'acquisto di punti-diritti avviene con l'intenzione di convertire i punti per usufruire dei servizi offerti nell'ambito del programma di opzioni. Ecco che allora, al momento della stipula del contratto iniziale, il cliente, ha come obiettivo quello di utilizzare i punti-diritti per ottenere un diritto di godimento temporaneo di una unità abitativa.
L'acquisto di punti-diritto è operazione preliminare
Quindi l'acquisto dei punti-diritto costituisce una operazione preliminare al suddetto obiettivo. Ne consegue, rilevano i giudici europei, che al momento dell'acquisto non sono conosciuti e conoscibili gli elementi necessari alla identificazione della fattispecie impositiva. Proprio per questo è possibile affermare che nel momento di acquisto dei punti-diritti non vi sono gli elementi essenziali richiesti per l'assoggettabilità dell'operazione ad Iva e di conseguenza non trovano applicazione le disposizioni contenute nel secondo comma, n.2, dell'articolo 10 della sesta direttiva. Quindi in un sistema come quello descritto è possibile applicare l'Iva solo dopo che il cliente converte i punti derivanti dai punti-diritti in precedenza acquisiti per usufruire del godimento temporaneo di un unità abitativa. A tal punto è possibile stabilire anche il luogo di prestazione del servizio che, in virtù del comma 2 dell'art. 9 della sesta direttiva Iva, è il luogo dove è ubicata l'unità abitativa o la struttura alberghiera. Quanto all'assoggettabilità o meno all'imposta sul valore aggiunto dei punti-diritti occorre sottolineare il fatto, a detta dei giudici della Corte, che tali diritti, offrendo l'opportunità di usufruire di soggiorni in strutture alberghiere, rientrano nel novero delle attività escluse dalla esenzione Iva come sancito dall'articolo 13, parte B, lett. b) della sesta direttiva. Ma la circostanza che l'acquisto di tali diritti, in prospettiva della possibilità di usufruire temporaneamente di unità abitative, è sufficiente a classificare tale diritti come "locazione di beni immobili" secondo l'articolo 13, parte B, lett. b). A questo, però, va contrapposto il fatto che gli Stati membri, nei limiti del loro potere discrezionale, possono far riferimento a ulteriori criteri volti a delineare quali operazioni debbano considerarsi imponibili e quali no. Proprio alla luce di tale discrezionalità gli Stati membri possono, in deroga anche al più volte citato articolo 13, parte B, lett. b), stabilire l'imposizione ai fini Iva della cessione a titolo oneroso dei diritti di godimento temporaneo di unità abitative.
Le conclusioni dei togati europei
Secondo la Corte il luogo della prestazione, nel sistema delineato nel programma di opzioni messo in atto dalla società ricorrente, che consente di convertire i diritti inizialmente acquisiti in soggiorni alberghieri o in unità abitative, è quello in cui la struttura alberghiera o unità abitativa è situata. Mentre i diritti di godimento temporaneo di unità abitative ottenuti dal cliente a seguito della conversione dei punti-diritti acquisiti nel programma di opzioni costituiscono operazioni di locazione di beni immobili che per l'articolo 13, parte B, lett. b), sesta direttiva sono esenti dall'imponibilità ai fini Iva. Gli Stati membri possono, in deroga all'articolo 13, escludere dall'esenzione Iva le prestazioni se ravvisino la necessità.
Fonte: sentenza Corte di giustizia UE del 16 dicembre 2010, procedimento C-270/09
