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Giurisprudenza

Una disciplina estera confusa
non evita la sanzione “interna”

I dubbi interpretativi riconducibili a disposizioni vigenti oltreconfine non giustificano le irregolarità commesse secondo una chiara e univoca normativa nazionale

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Con la sentenza 18434 del 26 ottobre, la Cassazione, accogliendo il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, ha stabilito che il contribuente che erroneamente assoggetta alcune operazioni commerciali al regime Iva del margine, non può invocare, ai fini della disapplicazione delle sanzioni, l’obiettiva incertezza della disciplina straniera, in presenza di una chiara normativa nazionale in materia.
 
La vicenda processuale
Con sentenza 55/12/05, la Commissione tributaria regionale del Piemonte accoglieva parzialmente l’appello proposto dal contribuente (una società di persone) e dal socio avverso la sentenza di primo grado che invece aveva confermato in toto l’avviso di rettifica ai fini Iva emesso dall’Amministrazione finanziaria per il periodo d’imposta 1998.
 
La Ctr, pur confermando la sentenza impugnata in relazione al profilo strettamente impositivo a causa dell’erroneo assoggettamento di operazioni commerciali al regime del margine, riteneva che “gli elementi di difficoltà applicativa e gli interventi portatori di confusione interpretativa (pur in presenza di un chiaro dettato della legge nazionale)” dovessero comportare la disapplicazione delle sanzioni, come prevede l’articolo 8 del Dlgs 546/1992.
 
Avverso tale sentenza l’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazione articolando un unico motivo. In particolare, denunciava violazione e falsa applicazione dell’articolo 8 del decreto legislativo 546/1992, in relazione all’articolo 360, n. 3, cpc, nonché insufficiente e contraddittoria motivazione su un punto specifico della controversia, in relazione all’articolo 360, n. 5, del codice di procedura civile.
A parere dell’Amministrazione, infatti, la Ctr avrebbe errato – con una motivazione tra l’altro inadeguata oltre che contraddittoria – nel ritenere obiettivamente incerta, ai sensi del suindicato articolo 8, la normativa in materia di regime del margine senza evidenziarne profili di ambiguità, ma anzi (e in ciò sta la contraddittorietà) affermandone la chiarezza e univocità.
 
La pronuncia della Cassazione
La Corte suprema, con la sentenza in esame, ha accolto la doglianza della parte pubblica, cassando la sentenza impugnata e condannando la parte soccombente alla refusione delle spese di lite relative al giudizio di legittimità.
 
In tema di sanzioni amministrative tributarie, secondo il costante insegnamento della giurisprudenza di legittimità, l’incertezza normativa obiettiva, che costituisce causa di esenzione del contribuente da responsabilità, “postula una condizione di inevitabile incertezza sul contenuto, sull’oggetto e sui destinatari della stessa norma tributaria, ossia l’insicurezza ed equivocità del risultato conseguito attraverso la sua interpretazione”.
L’essenza del fenomeno “'incertezza normativa oggettiva” si può rilevare attraverso una serie di fatti indice (mancanza di prassi amministrativa, esistenza di precedenti giurisprudenziali oscillanti eccetera), che il contribuente ha l’onere di allegare, provando gli effettivi elementi di confusione che, a sua volta, il giudice, quale unico soggetto dell’ordinamento investito del potere-dovere di accertare la ragionevolezza di una determinata interpretazione normativa, deve avallare (ex plurimis, Cassazione, sentenze 24670/2007, 2192/2012, 4683/2012).
 
Da ciò si desume che l’onere di allegare la ricorrenza degli elementi di equivocità nell’interpretazione di un determinato testo normativo, trattandosi, tra la l’altro, del fatto costitutivo di un beneficio riconoscibile a favore del contribuente nella determinazione del trattamento sanzionatorio, cade esclusivamente a carico di quest’ultimo, dovendo escludersi che il giudice tributario possa decidere di applicare l’esimente in esame, ricercandone d’ufficio i presupposti (Cassazione, sentenza 4031/2012).
 
Nel caso di specie, la sentenza di secondo grado non soltanto non ha esplicitato gli elementi di equivocità della normativa sul “margine” allegati dal contribuente, ma contiene addirittura considerazioni di segno contrario. Infatti, i giudici, dopo aver dato atto che “in relazione alla norma di cui all’art. 36 d.l. n. 41/95, non emerge incertezza alcuna sul piano interpretativo” e sottolineato la “conformità della normativa italiana, in materia di cd. regime del margine, alla normativa comunitaria”, hanno nondimeno proceduto alla disapplicazione del carico sanzionatorio, pur “in presenza di un chiaro dettato della legge nazionale”.
 
In realtà, la Ctr – avendo escluso ambiguità nella disciplina nazionale, anche sotto il profilo della sua conformità a quella comunitaria – finisce con l’individuare gli elementi di confusione, sul piano interpretativo e applicativo, esclusivamente in relazione alle altre normative straniere, che non avrebbero adeguatamente e tempestivamente esplicitato il dettato comunitario, creando incertezze negli operatori degli altri Paesi.
Tuttavia, si tratta di elementi del tutto irrilevanti ai fini dell’applicabilità dell’articolo 8 del Dlgs 546/1992, che richiede l’esistenza di incertezze e ambiguità della sola disciplina interna, ovvero della sua conformità a quella Ue (Cassazione, sentenza 6105/2009).
 
Ulteriori osservazioni
Il regime Iva del margine nasce con il Dl 41/95 convertito nella legge 85/1995, in recepimento della direttiva 94/5/Ce, allo scopo di evitare fenomeni di doppia o reiterata imposizione connessi al commercio di beni usati ceduti a un soggetto passivo d’imposta per la successiva rivendita. La sua applicazione (che in sostanza prevede la non esposizione dell’Iva nella fattura di rivendita del bene) richiede alcuni presupposti di tipo oggettivo (relativi al bene compravenduto, ad esempio autovetture, oggetti d’antiquariato eccetera) e di tipo soggettivo. In relazione a quest’ultimo profilo, è necessario aver acquistato la merce senza addebito dell’Iva, nel territorio della Stato o della Ue, da soggetti privati o equiparati.
 
Essendo un regime agevolativo, l’onere di dimostrarne gli elementi costitutivi spetta al contribuente che se ne è avvalso.
Per andare esente da responsabilità, limitatamente al profilo sanzionatorio, il cessionario/cedente deve alternativamente dimostrare:
  • di aver osservato gli ordinari canoni di correttezza e buona fede ai sensi degli articoli 1176, comma 2, e 1375 del codice civile; a tal fine, è necessario provare di aver utilizzato la prudenza e la diligenza richiesta dall’attività professionale esercitata nel verificare, nell’ambito della singola transazione commerciale, la natura del soggetto cedente
  • gli elementi di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione della normativa nazionale ai sensi dell’articolo 8 del Dlgs 546/1992, non essendo sufficiente, in presenza di una chiara disciplina interna (conforme alla disciplina comunitaria), invocare l’incertezza della normativa straniera.
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