La Corte di giustizia europea ha stabilito che, in un settore come l’edilizia in cui vigono clausole contrattuali rilevanti, l’Iva può essere esigibile al momento della convalida dei lavori, attesa la problematica determinabilità dell’imposta prima di detto momento.
Questo il contenuto della sentenza odierna (causa C-224/2018).
I fatti
La vertenza origina dalla richiesta di parere, da parte di una società al ministero delle Finanze polacco, riguardante la data di esigibilità dell’Iva relativa ai lavori edili e di montaggio, realizzati dall’istante.
Il ministero rispondeva che:
- l’Iva era esigibile nel momento in cui l’imprenditore emetteva la fattura correlata a tali lavori o, in mancanza, alla scadenza del termine di trenta giorni successivi alla data dell’effettiva realizzazione di detti lavori
- le clausole contrattuali, sul cui fondamento venivano realizzati i lavori edili e di montaggio e secondo le quali il committente che aveva ordinato tali lavori doveva convalidarli tramite un verbale di ricezione, non incidevano sulla data di esigibilità dell’Iva dovuta.
Il contenzioso nazionale
La società, dissentendo dalla prospettazione del ministero, adiva il tribunale amministrativo polacco del voivodato di Varsavia, sostenendo che la formalità di convalida dei lavori realizzati era prevista espressamente dalle condizioni d’appalto definite dalla Federazione internazionale degli ingegneri consulenti, che disciplinavano i contratti da essa conclusi, e che tale formalità era, pertanto, parte integrante di ogni prestazione edile o di montaggio da essa realizzata.
Dopo la sentenza sfavorevole alla società del giudice di prime cure, la compagine ricorreva avanti alla Corte amministrativa suprema, ribadendo la propria posizione.
La questione pregiudiziale
Ritenendo un possibile contrasto della legge nazionale con la legislazione sovranazionale, la Corte amministrativa suprema polacca, sospeso il procedimento, ha sottoposto alla Corte la seguente questione pregiudiziale: se – nel caso in cui le parti di un’operazione abbiano concordato che, ai fini della retribuzione per lavori edili o di montaggio, è necessario che il committente esprima l’accettazione della loro esecuzione nel verbale di consegna di tali lavori – la prestazione dei servizi deve considerarsi effettuata ai sensi dell’articolo 63 della direttiva Iva, nell’ambito di tale operazione, al momento dell’effettiva esecuzione dei lavori edili o di montaggio, oppure al momento dell’accettazione dell’esecuzione di tali lavori da parte del committente, espressa nel verbale di consegna.
La risposta della Corte
Gli eurogiudici premettono che la direttiva Iva stabilisce un sistema comune dell’imposta sul valore aggiunto basato su una definizione uniforme delle operazioni imponibili, allo scopo di armonizzare in tutti gli Stati membri la data in cui sorge il debito d’imposta per garantirne un prelievo uniforme. Ai sensi dell’articolo 63 di detta direttiva, continua la Corte, il fatto generatore dell’imposta si verifica e l’imposta diventa esigibile nel momento in cui è effettuata la prestazione di servizi.
Conformemente all’articolo 66, primo comma, lettera c), della medesima direttiva, gli Stati membri possono prevedere che l’imposta diventi esigibile per talune operazioni o per talune categorie di soggetti passivi entro un termine determinato a decorrere dalla data del fatto generatore, in caso di mancata o tardiva emissione della fattura.
L’esigibilità dell’Iva nel caso polacco
La legge nazionale prevede che, quando la fattura non è stata emessa entro un termine di trenta giorni dalla data in cui è stata effettuata la prestazione di servizi, l’imposta diventa esigibile.
A tal proposito, la Corte osserva che, se è vero che, nel caso di una prestazione di servizi edili o di montaggio, essa viene comunemente considerata effettuata alla data di completamento materiale dei lavori, ciò non toglie che, per qualificare un’operazione come imponibile ai sensi della direttiva Iva, la realtà economica e commerciale costituisca un criterio fondamentale per l’applicazione del sistema comune di Iva. Di conseguenza, le clausole contrattuali rilevanti costituiscono un elemento da prendere in considerazione quando occorre identificare il prestatore e il destinatario nell’ambito di un’operazione di prestazione di servizi ai sensi della direttiva Iva.
Il ruolo delle clausole contrattuali rilevanti
Pertanto – proseguono i togati comunitari – non si può escludere che, in considerazione di clausole contrattuali che riflettono la realtà economica e commerciale nel settore in cui è realizzata la prestazione, quest’ultima possa essere considerata effettuata soltanto in una fase successiva alla data di completamento materiale della prestazione, a seguito della realizzazione di talune modalità inscindibilmente connesse alla prestazione e decisive per garantirne la completezza.
Difatti, una prestazione di servizi è imponibile soltanto quando tra il prestatore e il destinatario intercorra un rapporto giuridico nell’ambito del quale avvenga uno scambio di reciproche prestazioni, nel quale il compenso ricevuto dal prestatore costituisce il controvalore effettivo del servizio individuabile prestato al destinatario.
Nel caso di specie, rileva la Corte di giustizia, risulta che le clausole contrattuali incluse nei contratti conclusi dalla società prevedono il diritto, per il direttore dei lavori, di verificare la conformità dei lavori edili o di montaggio realizzati prima di accettarli e l’obbligo per il prestatore di effettuare le modifiche necessarie affinché il risultato corrisponda effettivamente a quanto è stato concordato. Pertanto, come osservato dalla società, risultava spesso impossibile definire la base imponibile e l’importo dell’imposta dovuta prima che fosse avvenuta la ricezione dei lavori da parte del direttore dei lavori.
In questo senso, la Corte inferisce che, poiché la modalità costituita dalla redazione di un verbale di ricezione da parte del direttore dei lavori interviene soltanto alla scadenza del termine a esso concesso per notificare al prestatore eventuali vizi, che quest’ultimo sarebbe tenuto a correggere affinché la prestazione edile o di montaggio sia conforme a quanto concordato, non si può escludere che detta prestazione non sia stata integralmente effettuata prima che tale ricezione abbia luogo.
Inoltre, la base imponibile per la prestazione di un servizio effettuata a titolo oneroso è costituita dal corrispettivo effettivamente ricevuto a tal fine dal soggetto passivo.
Quindi, poiché sarebbe impossibile determinare il corrispettivo dovuto dal destinatario dei servizi prima che quest’ultimo abbia proceduto alla ricezione della prestazione edile o di montaggio, l’imposta relativa a tali servizi non può essere esigibile prima di tale ricezione.
In conclusione, la Corte osserva, nel caso di specie e nei limiti in cui la ricezione dei lavori sia stata convenuta nel contratto di prestazione di servizi e una siffatta modalità rifletta le norme e gli standard vigenti nel settore in cui la prestazione è realizzata, che tale formalità rientri, di per sé, nella prestazione e che, pertanto, essa sia decisiva per ritenere che detta prestazione sia stata realmente effettuata.
Diversamente, altre formalità, quali, in particolare, la redazione di un rendiconto formale delle spese sostenute o di un certificato di pagamento finale, non possono essere rilevanti per la determinazione del momento in cui la prestazione è stata effettuata, in quanto, non rientrando nella prestazione in quanto tale, esse non sono decisive per constatare che quest’ultima è stata effettivamente fornita.
Conclusioni
L’articolo 66, primo comma, lettera c), della direttiva Iva, deve essere interpretato nel senso che esso non osta, in caso di mancata o tardiva emissione della fattura relativa alla prestazione di servizi fornita, a che la ricezione formale di tale prestazione sia considerata come il momento in cui detta prestazione è stata effettuata, qualora, come nel procedimento principale, lo Stato membro preveda che l’imposta diventi esigibile alla scadenza di un termine che inizia a decorrere dal giorno in cui la prestazione è stata effettuata, nel caso in cui, da un lato, la formalità della ricezione sia stata convenuta dalle parti nel contratto che le vincola ai termini di clausole contrattuali corrispondenti alla realtà economica e commerciale del settore in cui la prestazione è realizzata e, dall’altro, tale formalità corrisponda al completamento materiale della prestazione e fissi definitivamente l’importo del corrispettivo dovuto, circostanze che spetta al giudice del rinvio verificare.
Fonte:
Data della sentenza
2 maggio 2019
Numero della causa
Causa C-224/2018
Nome delle parti
Budimex S.A.;
contro
Minister Finansów.
