Fusione e benefici prima casa,
prova a carico del contribuente

La Ctr Marche, con la sentenza n. 725 del 17 giugno 2022, ha chiarito che i benefici per l'acquisto della prima casa possono riguardare anche alloggi risultanti dalla riunione di più unità immobiliari, purché destinate dall'acquirente, nel loro insieme, a costituire un'unica unità abitativa. È indispensabile, tuttavia, che il bene risultante dalla fusione rientri, per superficie, numero dei vani e altre caratteristiche specificate dalla legge, nella tipologia degli alloggi “non di lusso”.

Due coniugi procedevano, in tempi diversi, all'acquisto di due distinte unità immobiliari, richiedendo per entrambe le agevolazioni “prima casa” in materia di imposta di registro, ipotecaria e catastale. Nell'atto di acquisto notarile, in particolare, i due coniugi si assumevano l'impegno di costituire un'unica abitazione mediante accorpamento degli alloggi, dichiarando che l’immobile era destinato ad ampliamento di altra unità immobiliare già acquistata con le agevolazioni prima casa e che sarebbe stato destinato a costituire un'unica unità immobiliare, con caratteristiche di abitazione non di lusso, ai sensi della stessa prassi dell'Agenzia (cfr risoluzione n. 25/2005 e circolare n. 38/2005).
Atteso che l'impegno di accorpamento delle predette unità immobiliari era rimasto inadempiuto, l'ufficio, con avviso di liquidazione, revocava le agevolazioni fiscali e recuperava a tassazione la maggiore imposta di registro liquidata nonché le imposte ipocatastali.
Proponeva ricorso avanti alla Ctp di Ancona uno dei coniugi, eccependo che l'ufficio avesse richiesto un adempimento formale oneroso a carico della contribuente, ossia l'accorpamento catastale dell'immobile, che né la legge né la stessa prassi dell'amministrazione finanziaria prevedono.
A seguito di reiezione del ricorso di prime cure, la vertenza veniva portata avanti alla Ctr Marche dal contribuente.

La sentenza
Nel respingere il gravame, la Ctr premette che, in materia di accorpamento catastale dell'unità immobiliare acquistata con quella già posseduta, viene in rilievo la normativa in tema di agevolazioni “prima casa”, contenuta nell'articolo 1 della Tariffa, parte prima allegata al Dpr 131/1986, che prevede l'applicazione dell'aliquota agevolata ai fini dell'imposta di registro del 3% per i trasferimenti che hanno per oggetto case di abitazione non di lusso, ove ricorrano determinate condizioni, indicate nella nota 2-bis contenuta nella stessa tabella.
Esiste, quindi, un'espressa previsione legislativa riguardante il caso dell'accorpamento di più unità immobiliari.
È, poi, evidente, secondo la Ctr, secondo i principi generali che regolano i regimi fiscali agevolati, che spetti al contribuente che invoca la concessione del beneficio l'onere di avere assolto a quanto su di lui incombente, vale a dire procedere anche catastalmente all'accorpamento delle due unità immobiliari, in quanto, in mancanza di tale adempimento, si avrebbe l'ipotesi di un soggetto proprietario di altra casa di abitazione acquistata con l'agevolazione, che, pertanto, non ha diritto di usufruirne nuovamente.
Inoltre – osserva il Collegio di secondo grado – il requisito del fabbricato non di lusso va visto in chiave dinamica, ovvero avuto riguardo non alla consistenza e destinazione che gli immobili avevano prima di essere venduti, quanto piuttosto a quelle che esse assumono e che ricevono a seguito dell'acquisto.

Pertanto, solo con la comunicazione di variazione per fusione effettuata al Catasto può dirsi oggettivamente individuata la definitiva sistemazione dell'immobile e si realizza il presupposto che consente all'ufficio di esercitare i poteri di controllo; solo con l'effettivo accorpamento degli immobili, poi, si viene a realizzare quella condizione indicata nell'atto notarile che sta alla base della concessione dell'agevolazione relativa alla “prima casa”.
La Ctr osserva, inoltre, che la stessa Corte di cassazione, con sentenza 21614/2020, ha chiarito che, ai fini del rispetto di tale condizione è irrilevante l'omessa esecuzione della fusione catastale: tuttavia, come si riscontra nella motivazione della sentenza testé citata, è pur sempre necessario che il proprietario dimostri, in caso di controllo da parte dell'ufficio, l'effettiva unificazione dei due appartamenti confinanti. In questo senso, ha stabilito la Corte suprema che “in tema di agevolazioni tributarie, i benefici per l'acquisto della prima casa possono riguardare anche alloggi risultanti dalla riunione di più unità immobiliari, purché le stesse siano destinate dall'acquirente, nel loro insieme, a costituire un'unica unità abitativa: pertanto, il contemporaneo acquisto di due appartamenti non è di per sé ostativo alla fruizione di tali benefici, a condizione che l'alloggio così complessivamente realizzato rientri, per la superficie, per il numero dei vani e per le altre caratteristiche specificate dalla legge nella tipologia degli alloggi non di lusso” (cfr anche Cassazione, nn. 6613/2011, 9030/2017 e 17015/2019).

Del resto, l'operazione di fusione di due unità immobiliari, ordinariamente, richiede l'esecuzione di un intervento edilizio assimilabile alla tipologia delle opere di straordinaria manutenzione, come tale subordinato alla presentazione di una comunicazione inizio lavori asseverata, che deve concludersi con la prova di avvenuta dichiarazione in Catasto dello stato modificato.
In questo senso, la prova più idonea per vincere eventuali contestazioni erariali, inferisce la Ctr, è proprio l'attestazione di avvenuta variazione catastale, la quale è necessaria anche per consentire future compravendite, ex Dl n. 78/2010. E se è vero che la Cassazione ha svincolato l'accertamento del riconoscimento dell'agevolazione per l'acquisto della prima casa dall'effettiva operazione di fusione catastale delle due unità immobiliari, è altrettanto vero che spetta, comunque, al contribuente dimostrare l'avvenuta unificazione delle due abitazioni, ad esempio con una relazione tecnica descrittiva asseverata, che dichiari l'unificazione di fatto, con la citazione della Cila, ove presente, o, meglio, anche con l'allegazione di fattura per l'esecuzione dei lavori di unificazione. La relazione tecnica potrà, inoltre, dimostrare che l'abitazione unificata rientra fra le tipologie immobiliari che possono beneficiare dell'agevolazione.

In sostanza – osserva il Collegio marchigiano – il contribuente in concreto ben disponeva degli strumenti per la propria tutela dinanzi all'ufficio, quindi, egli deve imputare a sé il mancato assolvimento del relativo onere probatorio.
Con riferimento, infine, alla censura mossa alla motivazione della sentenza di primo grado, laddove afferma la necessità che l'unità immobiliare mantenga, a seguito dell'accorpamento, le caratteristiche di abitazione non di lusso, per superficie, numero di vani, tipologia dell'alloggio eccetera, secondo i criteri dettati dal Dm 2 agosto1969 – conclude la Ctr – il presupposto della caratteristica di abitazione non di lusso è uno dei requisiti essenziali che, in base all'articolo 1della Tariffa parte prima, allegata al Tur, devono sussistere per potere accedere ai benefici della prima casa.
In definitiva, trattandosi di richiesta di beneficio fiscale, secondo i principi generali spetta al contribuente che lo richiede l'onere di provare la sussistenza dei requisiti di legge (cfr. Cass. 3600/2020).