Giudizio di ottemperanza: la nomina del commissario ad acta non ha natura di ordinanza

Il provvedimento con il quale la Commissione tributaria, nel giudizio di ottemperanza, adotta i provvedimenti attuativi per l’esecuzione del giudicato in luogo dell’ufficio e nomina un commissario ad acta, ha natura di sentenza, così come prevede l’articolo 70, comma 7, del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546.
Quanto precede è contento nella sentenza 13 novembre 2006, n. 24196, emanata dalla sezione tributaria della Corte di cassazione, con la quale viene affermato che tale provvedimento avente natura di sentenza non può essere modificato dallo stesso giudice che lo aveva emesso, anche se sussistevano dei dubbi circa l’esattezza dell’atto adottato e circa la medesima ammissibilità del giudizio di ottemperanza, in relazione a una sentenza di mero annullamento del silenzio-rifiuto formatosi sull’istanza del contribuente.

Nell’ambito del processo tributario, il giudizio di ottemperanza è mutuato dalla giustizia amministrativa, anche se con una connotazione diversa. Infatti, mentre il giudice amministrativo interviene conferendo tutela alle situazioni giuridiche soggettive lese dall’atto amministrativo, in sostituzione dell’Amministrazione inadempiente, ponendo in essere gli atti necessari, il giudice tributario attua l’esecutività della restituzione delle somme indebitamente percepite, ponendo in essere il giudizio di ottemperanza come misura alternativa all’esecuzione della sentenza.

Il ricorso per ottemperanza ha la natura di strumento di chiusura del sistema giurisdizionale approntato dal giudice tributario e necessita, per la sua instaurazione, che la sentenza ineseguita sia passata in giudicato formale, ex articolo 324 cpc. Il giudizio di ottemperanza - finalizzato, da un lato, ad accertare se vi è stato o meno il fatto dell’ottemperanza e, dall’altro, a rendere effettivo l’ordine di esecuzione contenuto nella sentenza - è disciplinato dall’articolo 70 del Dlgs 546/92, che prevede, per la sua proposizione, il deposito del ricorso in doppio originale soltanto qualora la sentenza passata in giudicato sia stata pronunciata dalla Commissione tributaria provinciale.

In fatto, il contribuente ha proposto ricorso per cassazione, ai sensi dell’articolo 70, comma 10, Dlgs 546/92, avverso la sentenza emessa dalla Commissione tributaria provinciale nel giudizio di ottemperanza relativo a una sentenza passata in giudicato, con la quale era stato annullato il silenzio-rifiuto formatosi sulla richiesta del contribuente circa la riliquidazione dell’Irpef versata dal suo datore di lavoro sul trattamento di fine rapporto.

La Cassazione ha affermato, allineandosi a un costante indirizzo giurisprudenziale, che per stabilire la natura di un provvedimento e se, quindi, l’atto sia soggetto ai mezzi di impugnazione previsti per le sentenze, o, al contrario, sia modificabile o revocabile dallo stesso giudice, è necessario aver riguardo agli effetti giuridici che è destinato a produrre e non tanto alla sua forma esteriore e alla qualificazione attribuitagli dal giudice (cfr Cassazione, sentenza n. 14637/2004, 7340/2003, 15583/2001, 10731/2001).

I giudici di legittimità hanno ritenuto che il provvedimento con cui la Commissione tributaria adotta i provvedimenti indispensabili per l’ottemperanza in luogo dell’ufficio e nomina un commissario ad acta, al quale fissa un termine per i necessari procedimenti attuativi, determinando i compensi a lui spettanti, assume natura di sentenza, ai sensi del disposto dell’articolo 70, comma 7, del Dlgs 546/92 (a nulla rilevando la qualificazione di ordinanza in precedenza attribuita dal Collegio). Per tale motivo, l’atto non può essere successivamente modificato dallo stesso giudice che lo ha emesso.

Su tale base, gli stessi giudici di legittimità hanno cassata la sentenza emessa dalla Ctp, con rinvio ad altra sezione della predetta Commissione, imponendo di provvedere alla chiusura del procedimento ai sensi dell’articolo 70, comma 8, del già citato Dlgs 546/92 (cfr Cassazione 21/2/2005, n. 3435: avverso l’ordinanza di chiusura del procedimento, è proponibile ricorso per cassazione, ex articolo 111 della Costituzione, qualora tale provvedimento abbia un contenuto decisorio; nel caso specifico, l’ordinanza aveva espresso un giudizio di conformità, in relazione alla liquidazione degli interessi, tra il dispositivo della sentenza da eseguire e la sua esecuzione).

In tema di giudizio di ottemperanza, si segnala, infine, una recente giurisprudenza che ha posto in luce come nel giudizio tributario non operi il principio in base al quale la contumacia del convenuto importa ammissioni sulla domanda dell’attore, con quest’ultimo che non risulta dispensato dall’onere di provare i fatti costitutivi della propria pretesa (Cassazione 24/11/2006, n. 24992).