Articolo pubblicato su FiscoOggi (https://fiscooggi.it/)

Giurisprudenza

Immobile in sale and lease back:
con pari utilizzo, no rettifica Iva

Sotto la lente d’ingrandimento dei togati lussemburghesi la normativa belga relativa alle condizioni di variazione relative alla detrazione dell’imposta sul valore aggiunto

Thumbnail

La Corte di giustizia europea ha stabilito che non sussiste alcun obbligo di rettifica dell’Iva gravante su un immobile – imposta che è stata inizialmente detratta correttamente – quando tale bene è stato oggetto di un’operazione di vendita con locazione finanziaria di ritorno, non soggetta all’Iva.
 
I fatti
Una società belga, che si occupava di fabbricazione di derivati di patate, era proprietaria di diversi immobili, in relazione ai quali aveva detratto integralmente le imposte gravanti sulle fatture di costruzione, trasformazione o ristrutturazione degli stessi.
Successivamente, detta compagine concludeva con due istituti finanziari operazioni di sale and lease back, non soggette all’Iva, relativamente ai suddetti immobili, divisi in due lotti.
Per ciascun lotto, la società concludeva, con atti notarili, due contratti con i suddetti istituti: da un lato, stipulava un contratto di costituzione di un diritto di enfiteusi sugli immobili summenzionati a vantaggio di tali istituti, per una durata di 99 anni, contro il pagamento immediato di un dato corrispettivo, nonché di un canone annuale.
Dall’altro lato, la stessa concludeva un contratto di leasing immobiliare relativo ai medesimi immobili, mediante il quale detti istituti concedevano alla società l’uso degli immobili in questione per un periodo non revocabile di 15 anni, contro il pagamento di un canone di locazione trimestrale corrispondente a un dato valore di investimento. In forza di quest’ultimo contratto, la società avrebbe beneficiato, alla scadenza del leasing, di un’opzione di acquisto a un prezzo determinato in percentuale rispetto al valore di investimento.
 
Il procedimento amministrativo
Il Fisco belga, tuttavia, dissentiva circa la detrazione dell’Iva inizialmente operata sugli immobili in questione a causa delle suddette operazioni di sale and lease back, e, pertanto, procedeva a liquidare nuovamente l’imposta dovuta e a irrogare interessi e sanzioni.

Il contenzioso belga
La società proponeva, pertanto, ricorso al Tribunale di primo grado dell’Hainaut, che, in parziale accoglimento delle ragioni della contribuente, statuiva che la sanzione pecuniaria e gli interessi moratori non fossero dovuti.
La vertenza finiva, quindi, alla Corte d’appello di Mons.
 
Le questioni pregiudiziali
Dopo aver riscontrato un possibile contrasto del diritto nazionale con quello europeo, il Collegio belga di seconda istanza ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte le seguenti questioni pregiudiziali:

1) se gli articoli 14, 15, 168, 184, 185, 187 e 188 della direttiva Iva debbano essere interpretati nel senso che vi sia o meno revisione/rettifica dell’Iva, inizialmente correttamente detratta, su di un bene di investimento immobiliare, laddove tale bene sia stato oggetto di un’operazione sale and lease back, considerato che:

  • il sale and lease back è formato dalla concessione combinata e simultanea di un diritto di enfiteusi (vale a dire un diritto reale temporaneo) da parte del soggetto passivo a due istituti finanziari e di un leasing da parte di tali due istituti finanziari allo stesso soggetto passivo
  • tale operazione di sale and lease back costituisce un’operazione puramente finanziaria diretta ad aumentare le liquidità del soggetto passivo
  • l’operazione di sale and lease back non è stata soggetta all’Iva
  • l’immobile è rimasto in possesso del soggetto passivo ed è stato utilizzato per l’attività dello stesso ininterrottamente e in modo duraturo, sia prima che dopo l’operazione

2) se un’interpretazione e un’applicazione delle disposizioni menzionate sopra, che conducono a una revisione/rettifica dell’Iva inizialmente detratta, sono conformi al principio di neutralità dell’Iva e/o al principio della parità di trattamento.

Il meccanismo di rettifica dell’Iva
Dopo aver esaminato le norme di riferimento della direttiva Iva, la Corte premette che, dall’articolo 184 della suddetta direttiva, risulta che la detrazione dell’Iva operata inizialmente deve essere rettificata quando è superiore o inferiore a quella cui il soggetto passivo ha diritto; in particolare, ciò avviene quando, successivamente alla dichiarazione dell’Iva, sono mutati gli elementi presi in considerazione per determinare l’importo delle detrazioni.
Il meccanismo di rettifica previsto dalla direttiva Iva è, infatti, parte integrante del sistema di detrazione dell’Iva: esso – osserva la Corte - mira ad aumentare la precisione delle detrazioni, così da assicurare la neutralità dell’imposta, in modo che le operazioni effettuate allo stadio anteriore continuino a dare luogo al diritto di detrazione soltanto nei limiti in cui esse servano a fornire prestazioni soggette a una tale imposta.
 
Sale and lease back e conseguenze sull’Iva
Ciò premesso, i togati di Lussemburgo osservano che gli immobili in questione sono stati utilizzati dalla società ininterrottamente e in modo duraturo per le proprie attività professionali. Inoltre, se è vero che le operazioni di sale and lease back di cui al procedimento principale avevano dato luogo al pagamento immediato di un corrispettivo alla compagine, tuttavia la contribuente si era impegnata a pagare agli istituti finanziari coinvolti un canone di locazione trimestrale per un periodo di 15 anni il cui importo totale corrispondeva a quello del corrispettivo in parola, maggiorato degli interessi.
Risultava, quindi - inferiva la Corte - che tale società avesse continuato a utilizzare le operazioni realizzate per la costruzione, trasformazione o ristrutturazione degli immobili in questione per le proprie operazioni soggette ad imposta a valle.
Da quanto precede derivava, allora, l’assenza di mutamenti degli elementi presi in considerazione per la determinazione dell’importo delle detrazioni intervenuti successivamente alla dichiarazione dell’Iva. Difatti, secondo la Corte, la mera costituzione di un diritto di enfiteusi non soggetto all’Iva non poteva essere considerata un mutamento degli elementi presi in considerazione per la determinazione dell’importo delle detrazioni, successivo alla dichiarazione dell’Iva.
In definitiva, una simile costituzione non poteva avere, di per sé, l’effetto di far venir meno la relazione stretta e diretta tra il diritto alla detrazione dell’Iva pagata a monte e l’impiego dei beni o dei servizi di cui trattasi per operazioni soggette a imposta a valle.
 
Detrazione Iva e beni di investimento
Proseguendo nello scrutinio della prima questione pregiudiziale, la Corte chiarisce che l’articolo 187 della direttiva Iva descrive determinate modalità di rettifica della detrazione dell’Iva, ossia che la rettifica deve essere ripartita su cinque anni, periodo che può essere prolungato fino a venti anni per i beni di investimento immobiliare. Inoltre, in caso di cessione durante il periodo di rettifica, il bene di investimento è considerato come se fosse sempre stato adibito a un’attività economica del soggetto passivo fino alla scadenza del periodo di rettifica.
Ebbene, continuano i togati comunitari, le operazioni di sale and lease back in questione sono caratterizzate dalla concessione combinata e simultanea, da un lato, di un diritto di enfiteusi da parte del soggetto passivo ai due istituti finanziari di cui al procedimento principale e, dall’altro, di un leasing immobiliare da parte di questi due istituti finanziari al medesimo soggetto passivo.
Occorre, quindi, secondo la Corte, determinare se, nell’ambito della controversia di cui al procedimento principale, si debba prendere in considerazione la concessione del diritto di enfiteusi e del leasing immobiliare separatamente o, invece, congiuntamente.
In realtà, la stipula dei contratti di sale and lease back richiamati formavano operazioni puramente finanziare, al fine di aumentare la liquidità della società e gli immobili in questione erano rimasti in possesso di quest’ultima, la quale li aveva utilizzati interrottamente e in maniera duratura per le esigenze delle proprie operazioni soggette a imposta.
Tali circostanze sembravano indicare - ritiene la Corte - che ciascuna di tali operazioni costituisse un’unica operazione, atteso che la costituzione del diritto di enfiteusi vertente su tali immobili era indissociabile dal leasing immobiliare riguardante i medesimi beni.
 
Pertanto – concludono gli eurogiudici sul punto - dette operazioni non potevano essere qualificate come “cessioni di beni”, in quanto i diritti trasferiti in capo agli istituti finanziari di cui al procedimento principale a seguito di dette operazioni, ossia i diritti di enfiteusi meno i diritti derivanti dal leasing immobiliare di cui era titolare la società, non li autorizzavano a disporre degli immobili oggetto del procedimento principale come se ne fossero i proprietari.
 
La salvaguardia dei principi fondanti dell’Iva
Quanto alla seconda questione - che si porrebbe soltanto nel caso in cui il giudice del rinvio dovesse ritenere che le operazioni di sale and lease back in oggetto costituissero un mutamento degli elementi presi in considerazione per la determinazione dell’importo delle detrazioni intervenuto successivamente alla dichiarazione Iva e che, di conseguenza, esistesse un obbligo di rettifica dell’imposta inizialmente detratta - secondo la Corte, un siffatto obbligo di rettifica sarebbe, in ogni caso, conforme ai principi di neutralità dell’Iva e della parità di trattamento.
Difatti, un soggetto passivo che ha concluso un’operazione del genere non soggetta all’Iva e vertente su un immobile di cui è proprietario non si verrebbe a trovare, ai fini dell’Iva, in una situazione comparabile a quella di un soggetto passivo che è sempre stato proprietario di un immobile ininterrottamente dalla realizzazione dei lavori che hanno dato luogo al diritto di detrarre l’Iva assolta a monte.
 
Conclusioni
Gli articoli 184, 185, 187 e 188 della direttiva Iva devono essere interpretati nel senso che essi non impongono un obbligo di rettifica dell’Iva gravante su un immobile che è stata inizialmente detratta correttamente, quando tale bene è stato oggetto di un’operazione di sale and lease back non soggetta all’Iva, in circostanze come quelle di cui trattasi nel procedimento principale.
Un’interpretazione degli articoli 184, 185, 187 e 188 della direttiva 2006/112, come modificata dalla direttiva 2009/162, nel senso che essi impongono un obbligo di rettifica dell’Iva inizialmente detratta in circostanze come quelle di cui trattasi nel procedimento principale è conforme ai principi di neutralità dell’Iva e della parità di trattamento.
 
Fonte:
Data della sentenza
27 marzo 2019  

Numero della causa
Causa C-201/2018

Nome delle parti
Mydibel SA
contro
État belge

URL: https://www.fiscooggi.it/rubrica/giurisprudenza/articolo/immobile-sale-and-lease-back-pari-utilizzo-no-rettifica-iva