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Giurisprudenza

Indeducibile il “salario” dell’amministratore unico

Equiparazione tra la sua attività gestoria e quella dell’imprenditore individuale con conseguente irrilevanza fiscale del compenso per il lavoro subordinato svolto nella società

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Con la sentenza n. 24188, depositata il 13 novembre 2006, la Cassazione ha sancito che, ai sensi del combinato disposto degli articoli 60 e 95 del Tuir, è esclusa la deducibilità dal reddito d’impresa delle spese sostenute da una società di capitali a titolo di compenso per il lavoro subordinato prestato dall’amministratore unico della società stessa, attesa l’equiparazione, sotto il profilo giuridico, tra l’attività gestoria svolta dall’amministratore unico di società e quella svolta dall’imprenditore.

La controversia in esame trae origine da un avviso di accertamento con il quale l’ufficio, considerata l’incompatibilità della qualità di amministratore unico di società, con quella di lavoratore subordinato, rettificava il reddito d’impresa dichiarato da una Srl, sul presupposto dell’indeducibilità dei costi relativi alla prestazione di lavoro subordinata resa dall’amministratore unico della stessa società.
Entrambi i gradi di merito vedevano soccombente la società.

La Srl ha quindi proposto ricorso per cassazione, deducendo violazione dell’articolo 60 del Tuir, sul presupposto che tale disposizione riconosce l’indeducibilità solo dei compensi a favore dell’imprenditore individuale, ed eccependo falsa applicazione dell’articolo 64 dello stesso Testo unico, posto che la deducibilità dei costi è ammessa sulla sola base dell’inerenza.

Per comprendere meglio la questione posta all’esame della Suprema corte, è opportuno precisare che la disciplina delle spese per il costo delle prestazioni di lavoro dipendente è disciplinata dal combinato disposto degli articoli 60 e 95 del Tuir.

Ai sensi del comma 1 dell’articolo (“spese per prestazioni di lavoro”), viene esclusa la deducibilità dal reddito d’impresa delle spese sostenute a titolo di compenso per il lavoro prestato o per l’opera svolta dall’imprenditore, dal coniuge, dai figli affidati o affiliati minori di età o permanentemente inabili al lavoro e degli ascendenti, nonché dai familiari partecipanti all’impresa familiare.
Il successivo articolo 95 del Tuir (“spese per prestazioni di lavoro”) regola il trattamento fiscale delle spese per prestazioni di lavoro dipendente, nonché disciplina la deducibilità fiscale dei compensi agli amministratori di società di capitale ed enti commerciali, applicabile, in virtù del richiamo contenuto nel comma 1 dell’articolo 56, anche alle Snc e alle Sas.

In sostanza, dalla lettura delle citate disposizioni, deve ritenersi che è consentita la deducibilità fiscale dei compensi corrisposti agli amministratori di società, mentre non è ammessa in deduzione la spesa sostenuta a titolo di compensi corrisposti per il lavoro prestato e per l’opera svolta dall’imprenditore e da tutti gli altri soggetti indicati dall’articolo 60 del Tuir.
Inoltre, si rammenta che, con riferimento alla compatibilità del ruolo di amministratore con la condizione di lavoratore subordinato alle dipendenze della società, in assenza di disposizioni di legge in merito, occorre fare riferimento alla giurisprudenza, la quale ha riconosciuto, in alcuni casi, la coesistenza delle due qualifiche.

In particolare, si evidenzia brevemente che:

  • nelle società di capitali, il rapporto di lavoro dei “soci non amministratori” può definirsi subordinato, allorché a) la prestazione lavorativa abbia tutti i requisiti del lavoro dipendente, b) l’attività sia diversa da quella svolta in qualità di socio, c) la retribuzione consista in una aggiunta alla quota di partecipazione agli utili
  • nel caso di “soci amministratori”, si concretizza un rapporto di lavoro dipendente, compatibile con la carica di amministratore, quando l’attività espletata non rientri nel mandato e sia svolta in forma subordinata ossia sotto la direzione di altro organo sociale (consiglio di amministrazione).
    Secondo il costante orientamento della giurisprudenza “per la configurabilità di un rapporto di lavoro subordinato fra un membro del consiglio di amministrazione di una società di capitali e la società stessa è necessario che colui che intende far valere tale tipo di rapporto fornisca la prova della sussistenza del vincolo di subordinazione e cioè l’assoggettamento al potere direttivo, di controllo e disciplinare dell’organo di amministrazione della società nel suo complesso, nonostante la suddetta qualità di membro del consiglio di amministrazione” (cfr Cassazione, sentenza n. 6819 del 24/5/2000; Cassazione, sentenza n. 5418 del 13/6/1996; Tribunale di Roma, sentenza n. 21752 del 29/12/2000)
  • nel caso in cui il socio sia “amministratore unico” di una società di capitali, è esclusa la cumulabilità nella medesima persona della duplice qualità di socio – amministratore di una società e di lavoratore subordinato della stessa, con conseguente impossibilità di ricollegare a una volontà sociale distinta da quella dell’unico amministratore la costituzione e la gestione del rapporto di lavoro (cfr Cassazione, sentenza n. 654 del 27/1/1984).
    In altre parole, è incompatibile la qualifica di amministratore con quella di lavoratore subordinato, quando l’amministratore della società possiede tutti i poteri di controllo, gestione, comando e disciplina, ovvero quando la società sia amministrata da un amministratore unico. Le due qualifiche non possono coesistere in quanto, se così non fosse, l’amministratore sarebbe subordinato a se stesso, determinandosi un’ipotesi di auto-assunzione o auto-controllo.

Relativamente a quest’ultimo punto, è opportuno, altresì, precisare che la circolare n. 179 dell’8/8/1989, emanata dall’Inps, ha evidenziato che “quando il presidente, l’amministratore unico e il consigliere delegato esprimono da soli la volontà propria dell’ente sociale, come anche i poteri di controllo, di comando e di disciplina, in veste di lavoratori essi verrebbero ad essere subordinati a se stessi, cosa che non è giuridicamente possibile. Per essi, pertanto, in linea di massima, è da escludere ogni riconoscibilità di rapporto di lavoro subordinato”.

Tanto precisato, con la sentenza in commento, la Cassazione ha rigettato il ricorso presentato dalla società contribuente, affermando che la qualifica di “amministratore unico” di una società non è compatibile con la condizione di “lavoratore-subordinato alle dipendenza della medesima, in quanto non ricorrere l’effettivo assoggettamento al potere direttivo, di controllo e disciplinare di altri, che si configura come requisito tipico della subordinazione”.

In altre parole, per i giudici di legittimità, l’attività gestoria svolta dall’amministratore unico ha contenuto sostanzialmente imprenditoriale, con la conseguenza che non “è individuabile la formazione di una volontà imprenditoriale distinta, tale da determinare la soggezione dipendente- dell’amministratore unico”.

Posta, dunque, l’equiparazione, sotto il profilo giuridico, tra l’attività gestoria svolta dall’amministratore unico di società e quella svolta dall’imprenditore, la Corte ha ritenuto che non è ammessa in deduzione la spesa sostenuta a titolo di compenso per il lavoro prestato e per l’opera svolta dall’amministratore unico di una società di capitali, “in quanto l’attività svolta a tale titolo rientra in quella svolta dall’imprenditore”.
Ciò trova conferma nel combinato disposto degli articoli 60 e 95 del Tuir, che esclude espressamente la deducibilità del compenso per l’opera prestata o per il lavoro svolto dall’imprenditore, non essendo configurabile nel vigente ordinamento giuridico il salario cosiddetto figurativo.

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