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Giurisprudenza

L’ok per l’accesso al conto in banca
è “cosa” che riguarda gli uffici

Accrediti direttamente nei ricavi anche senza contraddittorio. Il contribuente può sempre dimostrare che le somme finite sul c/c non costituiscono proventi connessi all’attività

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Con sentenza n. 20420 del 26 settembre 2014, la Corte di cassazione ha statuito che è legittimo l’accertamento fondato sulle risultanze delle movimentazioni bancarie anche quando l’autorizzazione all’espletamento delle indagini medesime non sia stata esibita al contribuente e non contenga alcuna motivazione.
L’accertamento è illegittimo soltanto nel caso in cui dette movimentazioni “siano state acquisite in materiale mancanza dell’autorizzazione, e sempre che tale mancanza abbia prodotto un concreto pregiudizio per il contribuente”.


La vicenda processuale e precedenti giurisprudenziali
A seguito di processo verbale di constatazione della Guardia di finanza al titolare di una ditta individuale, venivano notificati tre avvisi di accertamento Irpef, Irap e Iva per tre periodi di imposta, attraverso i quali l’Amministrazione finanziaria recuperava a tassazione maggiori ricavi e Iva indebitamente detratta su alcune fatture relative a operazioni ritenute dall’ufficio oggettivamente inesistenti.
 
Il contribuente ricorre per cassazione contro la pronuncia della Commissione tributaria regionale, sostenendo che l’Agenzia delle Entrate aveva emesso l’avviso di accertamento sulla base di dati bancari per i quali l’ufficio non aveva chiesto preventivamente un contraddittorio e, inoltre, senza esibire l’autorizzazione per le indagini.
Nello specifico, si censurava l’impugnata sentenza nella parte in cui la Ctr non avrebbe considerato illegittima, per violazione del divieto di eccezioni nuove in appello, la produzione da parte dell'Amministrazione finanziaria – solo in tale grado del giudizio – dell’autorizzazione alle indagini bancarie, rilasciata dal Comandante regionale della Guardia di finanza.
 
Nella sentenza in commento, la Corte suprema affronta due aspetti rilevanti: l’esibizione dell’autorizzazione all’espletamento di indagini bancarie, anche in corso di giudizio, e la motivazione della stessa.
In particolare, secondo i giudici di legittimità, il via libera richiesto per questo genere di controlli, ai fini Iva, dall’articolo 51, comma 2, n. 7, del Dpr 633/1972, (testo, applicabile “ratione temporis”) e, in materia di imposte dirette, dall’articolo 32, comma 1, n. 7, del Dpr 600/1973, risponde a finalità di mero controllo delle dichiarazioni e dei versamenti d’imposta e non richiede alcuna motivazione.
Ne discende che la mancata esibizione della stessa all’interessato non comporta l’illegittimità dell’avviso di accertamento fondato sulle risultanze delle movimentazioni bancarie acquisite dall’ufficio o dalla Guardia di finanza. Invero, l’illegittimità potrebbe essere dichiarata soltanto nel caso in cui dette operazioni siano state acquisite in materiale mancanza dell’autorizzazione e sempre che tale mancanza abbia prodotto un concreto pregiudizio per il contribuente.
 
La Corte suprema, con la decisione in esame, conferma un proprio costante orientamento (in particolare, Cassazione, sentenza 16874/2009), secondo cui “affinché l’erario possa utilizzare il risultato di accertamenti bancari effettuati nei confronti del contribuente è necessario che tali accertamenti siano stati debitamente autorizzati, ma non anche che il provvedimento di autorizzazione (la cui legittimità può essere fatta valere dinanzi al giudice tributario soltanto quando venga ad inficiare il risultato fiscale del procedimento, e quindi l’accertamento tributario) venga esibito al contribuente (Cass. 14023/07), precisandosi inoltre che tale provvedimento non richiede alcuna motivazione”.
 
La Cassazione, dunque, confutando la tesi del ricorrente chiarisce che l’esibizione tempestiva di tale autorizzazione non è indispensabile neppure ai fini del controllo della motivazione della stessa, considerato che, in tema di accertamento delle imposte sia dirette che indirette, l’assenso all’ispezione sui contri correnti non deve essere corredato dall’indicazione dei motivi che ne hanno giustificato il rilascio.
Le ragioni sono due. In primo luogo, perché la legge non dispone alcun obbligo in tal senso, a differenza di quanto stabilito, per gli accessi e le perquisizioni domiciliari, dall’articolo 33 del Dpr 600/1973 e dall’articolo 52 del Dpr 633/1972; in secondo luogo, perché l’autorizzazione in argomento, “ad onta del «nomen iuris» adottato, esplicando una funzione organizzativa, incidente esclusivamente nei rapporti tra uffici, e avendo natura di atto meramente preparatorio, inserito nella fase di iniziativa del procedimento amministrativo di accertamento, non è nemmeno qualificabile come provvedimento o atto impositivo, tipologie di atti per le quali, rispettivamente, la L. 7 agosto 1990, n. 241, art. 3, comma 1, e la L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7, prevedono l'obbligo di motivazione (cfr. Cass. 14026/12; 5849/12)”.
 
Sulla base delle suddette argomentazioni, a parere dei giudici, è da reputarsi del tutto irrilevante, ai fini della validità degli atti impositivi emessi dall’ufficio, che l’autorizzazione in parola sia stata prodotta solo nel giudizio di seconde cure, non essendo stati addotti dal contribuente pregiudizi diversi dalla sindacabilità della motivazione di tale autorizzazione, in relazione alla quale, per contro, la legge non prevede alcun obbligo.
 
Infine, la Corte si è espressa a favore dell’Amministrazione finanziaria anche per altri rilevanti profili che incidono sulla tipologia di accertamenti di cui si discute: la preventiva instaurazione del contraddittorio e la corretta motivazione dell’avviso di accertamento per relationem.
 
Sul primo aspetto i giudici affermano che l’accertamento bancario è utilizzabile dall’ufficio anche in assenza di contraddittorio con il contribuente in quanto, sia in tema di accertamento delle imposte sui redditi (articolo 32 del Dpr 600/1973) sia dell’Iva (articolo 51 del Dpr 633/1972), i dati raccolti dall’Amministrazione finanziaria in sede di accesso ai conti correnti bancari di un contribuente, consentono, in virtù della presunzione contenuta nella richiamata normativa “di imputare gli elementi da essi risultanti, direttamente a ricavi dell’attività svolta dal medesimo, salva la possibilità per il contribuente di provare che determinati accrediti non costituiscano proventi della suddetta attività. Né la legittimità dell’utilizzazione…dei movimenti dei conti correnti bancari è condizionata alla previa instaurazione del contraddittorio con il contribuente sin dalla fase dell’accertamento, atteso che le norme succitate prevedono il contradditorio come oggetto di una mera facoltà dell’amministrazione tributaria, non di un obbligo (Cfr. Cass. 4601/02; 3115/06; 446/13)”.
 
Sul secondo profilo, la Corte, preliminarmente, ha rammentato che nel regime introdotto con l’articolo 7 della legge 212/2000 (Statuto del contribuente), l’obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto anche per relationem, cioè mediante il riferimento a elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti che siano collegati all’atto notificato, quando lo stesso ne riproduca il contenuto essenziale, “ossia l’insieme di quelle parti (oggetto, contenuto e destinatari) dell’atto o del documento necessarie e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimento adottato (cfr. Cass. 1906/08; 6914/11; 9032/13)”.
 
Nel caso esaminato, per i giudici, l’obbligo di motivazione è stato assolto. Dalla sentenza impugnata si evince che al ricorrente era stato notificato un pvc contenente – secondo quanto indica la stessa Ctr – le risultanze relative alle indagini esperite dalla Guardia di finanza nei confronti dei pretesi venditori emittenti fatture per operazioni oggettivamente inesistenti. Al riguardo, la Cassazione afferma che “tale processo verbale era stato recepito dagli avvisi di accertamento notificati al contribuente, come risulta dallo stesso ricorso per cassazione dal medesimo proposto”.
Il contribuente, quindi, era al corrente dei controlli, atteso che nel giudizio di seconde cure ha dimostrato di essere a perfetta conoscenza perfino del contenuto di tale attività di indagine a carico degli altri soggetti laddove, nelle memorie dell’atto di appello incidentale e controdeduzioni, ha riferito di contrasti sussistenti tra le proprie dichiarazioni ai verbalizzanti e quelle rese dagli altri.
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