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Giurisprudenza

Il medico di base senza dipendenti,
ma con mezzi raffinati, paga l’Irap

L’errore della Ctr è stato fondare la decisione esclusivamente sulla presunta insussistenza di personale, evitando di analizzare a fondo la complessiva situazione del contribuente

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Il giudice di merito non può escludere l’esistenza del requisito dell’autonoma organizzazione ai fini Irap del medico convenzionato con il Ssn solo sulla base della presunta insussistenza del personale dipendente, senza considerare che il contribuente usufruiva di quattro studi attrezzati e beni strumentali costosi.
Spetta a questo giudice, infatti, accertare in concreto i presupposti dell’autonoma organizzazione in considerazione della eventuale eccedenza, rispetto al minimo indispensabile per l’esercizio della professione, della dotazione dei mezzi strumentali e delle specifiche modalità qualitative e quantitative delle prestazioni lavorative di cui egli si avvale.
Queste le conclusioni cui è giunta la Corte di cassazione con l’ordinanza n. 17190 del 18 agosto 2016.
 
Il fatto
Il contribuente, di professione “medico di base convenzionato con il Ssn”, aveva presentato istanza di rimborso per l’Irap versata dal 2004 al 2007 e, avverso il silenzio-rifiuto dell’Agenzia delle Entrate, aveva proposto ricorso.
La Commissione tributaria regionale, nel confermare la sentenza di primo grado di accoglimento del ricorso, aveva rigettato l’appello dell’Amministrazione finanziaria perché, nel caso in esame, era da escludere la sussistenza dell’autonoma organizzazione, “atteso che il medico convenzionato aveva esposto nelle presentate dichiarazioni spese per compensi a terzi di importo modesto che, come tali, non erano riconducibili a personale dipendente”.
 
L’Agenzia delle Entrate, affidandosi a due motivi, ha ricorso per la cassazione della pronuncia di secondo grado.
L’ufficio finanziario, denunciando erronea applicazione dell’articolo 2 del Dlgs 446/1997 e dell’articolo 2697 del codice civile, ha rilevato l’erronea decisione della Ctr laddove ha ritenuto insussistente l’autonoma organizzazione, senza considerare che il contribuente usufruiva “di quattro studi attrezzati ed utilizzava beni strumentali di valore da euro 45.003 a 50.683”.
 
La Corte di cassazione, ritenendo fondati i motivi di ricorso proposti dall’Amministrazione finanziaria, ha deciso per la cassazione della sentenza con rinvio alla Ctr in diversa composizione.
 
La decisione
Con l’ordinanza in commento, la suprema Corte è tornata a esprimersi in materia di autonoma organizzazione quale presupposto dell’Irap, previsto dall’articolo 2 del Dlgs 446/1997.
È oramai orientamento consolidato che il requisito dell’autonoma organizzazione ricorra quando il contribuente:
  1. sia il diretto responsabile della struttura organizzativa
  2. impieghi beni strumentali eccedenti il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività in assenza di organizzazione o si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui che superi la soglia dell’impiego di un collaboratore “che esplichi mansioni di segreteria o meramente esecutive”.
A parere dei giudici di legittimità, da un lato, è onere del contribuente che chiede il rimborso dell’imposta asseritamente non dovuta dare prova dell’assenza delle condizioni elencate sopra e, dall’altro, spetta al giudice di merito l’accertamento delle stesse che, se congruamente motivate, sono insindacabili dai giudici di legittimità.
 
Per quanto attiene il caso particolare del medico convenzionato con il Ssn, il supporto organizzativo di beni strumentali e di collaboratori può avere riflessi sostanziali in termini reddituali.
Infatti, la dotazione di mezzi e persone in misura eccedente il minimo necessario per l’esercizio della professione può servire a incrementare il numero dei pazienti (e quindi del reddito). Per di più, nell’ipotesi di medici convenzionati che hanno raggiunto il numero massimo di assistiti (i massimalisti), l’eccedenza può essere funzionale a mantenere massimo il numero di pazienti (e quindi del reddito) garantendo, attraverso un miglior servizio reso, la fidelizzazione degli stessi.
 
È compito del giudice di merito accertare in concreto i presupposti della fattispecie impositiva, “in considerazione della eventuale eccedenza, rispetto al minimo indispensabile per l’esercizio della professione, della dotazione dei mezzi strumentali a disposizione del professionista e delle specifiche modalità qualitative e quantitative delle prestazioni lavorative di cui egli si avvale” (cfr Cassazione, 1542/2015).
 
Quanto all’incidenza delle spese per beni strumentali, la Corte di cassazione ha peraltro affermato che anche l’acquisto, per un prezzo consistente, di un macchinario indispensabile per l’esercizio della professione può essere inidoneo a significare l’esistenza del presupposto impositivo dell’autonoma organizzazione, “tutte le volte in cui il capitale a tal fine investito non valga a rappresentare fattore aggiuntivo o moltiplicativo del valore rappresentato dalla mera attività intellettuale del professionista ma risulti ad essa asservito ai fini dell’acquisto di attrezzatura connaturata e indispensabile all’esercizio dell’attività medesima e come tale inidoneo ad assumere rilievo, quale fattore produttivo di reddito, distinguibile da quello rappresentato dalla stessa attività intellettuale o dalla professionalità del lavoratore autonomo” (cfr sentenza 547/2016).
 
Alla luce di tali principi, è evidente l’errore in cui è incorsa la Commissione tributaria regionale che, nel rigettare l’esistenza dell’automa organizzazione, si era esclusivamente basata sulla presunta insussistenza di personale dipendente, senza considerare la complessiva situazione analizzata dall’ufficio impositore, che aveva correttamene rilevato l’utilizzazione di quattro studi professionali e di beni strumentali di elevato importo, certamente indicatori del requisito dell’autonoma organizzazione.
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