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Giurisprudenza

Nel carattere di neutralità dell’Iva è insito il diritto di restituzione

La questione esaminata dalla Corte di Giustizia vede protagonisti una società di diritto tedesco e l’Amministrazione finanziaria italiana

La società, senza sede e stabile organizzazione in Italia, ha commissionato a una azienda italiana alcuni servizi di marketing e pubblicità. Le prestazioni sono state, erroneamente, assoggettate a Iva in Italia mentre, essendo prestazioni fornite in Germania a un residente, l’imposta lì doveva essere versata. La controversia, giunta a conclusione con la sentenza emanata ieri nel procedimento C-35/05, è insorta tra la società "Reemtsma Cigarettenfabriken G.M.B.H." (in prosieguo "ricorrente") e il ministero delle Finanze italiano. I termini della questione permettono di soffermare l’attenzione sulla portata del diritto alla detrazione in ambito Iva, alla luce delle disposizioni contenute nella sesta direttiva e del diritto alla restituzione dell'imposta assolta in uno Stato Ue diverso da quello di residenza, con riferimento a quanto sancito dall’ottava direttiva.

Società tedesca senza sede e stabile organizzazione in Italia
La ricorrente, società di diritto tedesco, priva di sede e di stabile organizzazione in Italia, ha commissionato a una società italiana alcuni servizi di marketing e di pubblicità. Le prestazioni di servizio sono state, erroneamente, assoggettate a Iva in Italia mentre, trattandosi di prestazioni fornite in Germania a un committente ivi residente, l’imposta a esse relativa doveva essere correttamente versata in Germania.

La posizione del Fisco italiano
A fronte della richiesta di restituzione dell’imposta indebitamente versata avanzata dalla società tedesca, le autorità tributarie italiane hanno opposto un netto rifiuto sulla base del presupposto secondo cui il rimborso viene concesso, in base all’ottava direttiva, all’operatore non residente, soltanto quando egli abbia corrisposto in Italia un’imposta effettivamente dovuta. Per contro, in questo caso, mancherebbe il diritto alla detrazione dell’imposta fatturata alla ricorrente e da questa versata in quanto la prestazione in esame non è territorialmente rilevante in Italia.

La questione passa alla Corte di Cassazione
La Corte di Cassazione, investita della questione quale supremo giudice di legittimità, ipotizzando la violazione di norme di pertinenza del diritto comunitario, ha preferito devolvere il caso alla Corte di Giustizia al fine di valutare se: gli articoli 2 e 5 dell’ottava direttiva, nella parte in cui subordinano il rimborso dell’Iva assolta dal committente non residente al compimento di operazioni soggette a imposta, debbano essere interpretati nel senso che possa essere rimborsata anche l’imposta erroneamente addebitata e versata; nel caso di risposta affermativa alla prima questione, se sia contraria alla direttiva citata una norma interna che escluda il rimborso in favore del committente non residente sul presupposto della "non debenza" dell’imposta; sia compatibile con l’ordinamento comunitario che, sia pur limitatamente a casi  particolari, il ruolo del "debitore" dell’imposta si radichi in capo al committente anzichè al prestatore del servizio e, in questi casi, sia compatibile con il principio di effettività e non discriminazione, in tema di restituzione dell’Iva indebitamente riscossa, una disciplina nazionale che, conformemente all’interpretazione fornita dai giudici nazionali, consenta al committente di agire soltanto nei confronti del prestatore del servizio e non verso l’Erario.

La posizione dei giudici comunitari
La valutazione dei giudici comunitari si è incentrata sia su considerazioni strettamente legate ai princìpi propri della sesta direttiva e del diritto comunitario (si pensi al principio di neutralità dell'imposta e ai principi di effettività e non discriminazione) sia su principi dell’ordinamento giuridico di carattere generale. La Corte, aderendo alla tesi prospettata dal governo italiano, ha precisato che gli articoli 2 e 5 dell'ottava direttiva non possono essere invocati per sancire la debenza del diritto al rimborso dell’Iva indebitamente pagata dalla società ricorrente. Il diritto alla restituzione dell’imposta emerge, invece, dal carattere neutrale dell’Iva che impone, accanto al momento di "esigibilità" l’affiancamento fisiologico dell’aspetto della deducibilità dell’imposta. Si tratta di fasi che, normalmente, riguardano due soggetti diversi e che devono necessariamente verificarsi perchè il carattere neutrale dell’imposta sia preservato.

I precedenti giurisprudenziali in materia
Si ricordano, in proposito, le recenti pronunzie rese dalla Corte di Giustizia in materia di frodi carosello in cui i giudici comunitari hanno rilevato che "laddove un soggetto passivo effettui operazioni che soddisfano i criteri obiettivi sanciti dalla sesta direttiva, il suo diritto a dedurre l’imposta pagata a monte non può essere compromesso dalla circostanza che, nella catena di cessioni, un'altra operazione precedente o successiva, sia inficiata da frode all’Iva senza che tale soggetto ne sia a conoscenza. Per cui è irrilevante, ai fini del diritto a deduzione, stabilire se l’imposta su operazioni antecedenti o successive riguardanti i beni interessati, sia stata versata o meno". Il principio richiamato spiega i suoi effetti anche nel caso in esame e nè può essere invalidato dall’obiezione, sollevata dal giudice tributario nazionale, che il diritto al rimborso invocato ai sensi dei citati articoli 2 e 5 dell’ottava direttiva  nasce nei soli casi in cui l’imposta sia effettivamente dovuta in Italia e non quando, come nella controversia in esame, l’imposta avrebbe dovuto essere versata nello Stato di residenza della società committente. Se questa obiezione ha un valido fondamento in quanto l’ottava direttiva rinvia esplicitamente all’articolo 17 della sesta direttiva per quanto concerne la sussistenza del diritto al rimborso dell’Iva assolta dal soggetto passivo per l’acquisto di beni e servizi impiegati ai fini di sue operazioni soggette ad imposta, è pur vero altresì che, negando il diritto alla restituzione di un’imposta versata ma non dovuta, si verrebbe a scardinare il principio di neutralità dell’Iva atteso che il momento della esigibiltà dell’imposta non sarebbe affiancato dalla fase speculare della detraibilità.

La restituzione dell’imposta in casi particolari
Da ciò ne consegue che, pur se in via di principio soltanto il prestatore di servizi o il cedente di beni debba essere considerato di fronte alla autorità tributarie debitore dell’Iva e, come tale, sia legittimato a domandare la restituzione dell’imposta pagata per errore, è altresì vero che, in talune circostanze, l’ordinamento comunitario consente agli Stati membri di prevedere un rovesciamento dell'onere sopra descritto, prevedendo che in capo al committente, soggetto passivo di imposta, ricada l'obbligo di fatturazione (autofattura) e del relativo versamento. Qualora ciò avvenga tale soggetto è legittimato ad agire per la restituzione dell’imposta erroneamente corrisposta (come avvenuto nel caso di specie in cui la società tedesca ha versato all’Amministrazione italiana un’imposta a fronte di una prestazione fruita in Germania e, come tale, ivi imponibile). Sotto tale profilo deve ritenersi rispondente al  principio  di divieto di indebito arricchimento che, tutte le volte in cui sia impossibile o eccessivamente oneroso per il destinatario dei servizi ricevuti (la società ricorrente) ripetere, esercitando la prescritta azione civilistica di ripetizione dell’indebito nei confronti del proprio prestatore (la società italiana) l’Iva erroneamente fatturata e versata, lo Stato, nelle cui casse sia confluita tale imposta, predisponga i rimedi amministrativi e procedurali necessari per consentire al soggetto di recuperare il predetto importo.
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