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Giurisprudenza

La nuova norma non salva il rimborso “decaduto”

La disposizione che amplia il termine stabilito per la domanda è entrata in vigore quando quello originario era già spirato

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La sentenza n. 1918 del 30 gennaio 2007 della Corte di cassazione merita di essere segnalata in quanto ha statuito i seguenti importanti principi:

  • la proponibilità dell’azione per il rimborso del credito d’imposta è regolata, in conformità ai principi generali in tema di efficacia delle leggi nel tempo, dalla norma sulla decadenza vigente alla data in cui fu presentata la domanda di rimborso, o da quella entrata in vigore durante il decorso del termine originario. La norma dell’articolo 1, comma 5, legge 13 maggio 1999, n. 133, che amplia il termine di decadenza stabilito per la domanda di rimborso, entrata in vigore allorché il termine originario era già spirato, non vale, dunque, a prolungarlo, così da evitare la decadenza, non essendo dotata, espressamente o implicitamente, di efficacia retroattiva
  • l’insieme delle norme tributarie costituisce un sistema di diritto speciale (Cassazione, n. 20584/2004), cui non sono immediatamente o analogicamente estensibili principi e criteri propri di altri settori del diritto, come quello penale e quello di famiglia; all’interno dì tale sistema, le norme speciali regolanti il diritto del contribuente al rimborso costituiscono un microsistema, non influenzabile da norme di altro settore o da differenti discipline (Cassazione, n. 6258/2004)
  • la novella tributaria dell’articolo 1, comma 5, legge 13 maggio 1999, n. 133, non consente al titolare di un diritto di rimborso non esercitato affatto, di presentare la relativa domanda dopo la sua entrata in vigore, mancando l’effetto di riapertura del termine e la conseguente disparità di trattamento
  • l’ordinanza n. 68/2002 della Corte costituzionale in tema di decadenza dal rimborso si è limitata a restituire gli atti al giudice rimettente, unico competente a valutare "se le sopravvenute modificazioni legislative siano applicabili nel giudizio a quo e, in caso positivo, se la questione possa considerarsi ancora rilevante e non manifestamente infondata"; non spetta alla Consulta, bensì al giudice a quo, valutare rilevanza e non manifesta infondatezza della questione, alla luce delle intervenute modifiche legislative, ed eventualmente riproporre, sotto altro aspetto, la questione di costituzionalità
  • non può dirsi che la decadenza dall’esercizio di un diritto, per quanto possa manifestarsi sotto l’aspetto d’inammissibilità dell’azione, abbia una rilevanza meramente processuale; che sia equiparabile, cioè, alla decadenza da un termine stabilito per il compimento di un atto propriamente processuale. In realtà, una volta trascorso inutilmente il periodo di decadenza stabilito dalla legge per l’esercizio del diritto (articolo 2964 cc), la correlata improponibilità dell’azione per farlo valere in giudizio determina effetti di carattere chiaramente sostanziale (come il deprezzamento dipendente, nel caso specifico del diritto di credito, dalla perdita delle azioni normalmente disponibili per assicurarne coattivamente il pagamento), prima che processuale. Pertanto, non si può correttamente sostenere che il menzionato articolo 38 del Dpr n. 602/73, nella nuova o nella vecchia versione, sia "una disposizione di carattere meramente procedimentale"
  • la situazione sostanziale, attinente allo status del diritto, una volta esaurita per via della decadenza verificatasi prima dell’entrata in vigore della nuova legge, rende non rilevante l’esito amministrativo (negativo) delle domande di rimborso
  • la decadenza attiene a una situazione non disponibile dall’Amministrazione, come tale rilevabile anche d’ufficio dal giudice, col solo limite dell’eventuale sussistenza dl giudicato esplicito interno (Cassazione, sentenze 13221/2004, 11521/2004, 10665/2003, 9952/2003, 10591/2002)
  • il verificarsi della decadenza o, se si vuole, l’esaurimento della situazione è determinato, vertendosi in materia non disponibile dalle parti, dalla duplice circostanza che l’unico atto idoneo a impedirla - secondo il combinato disposto degli articoli 38, Dpr n. 602/1973, e 2966 e 2968 cc - ossia la presentazione dell’istanza per il rimborso del credito d’imposta, non sia stato compiuto nel termine allora vigente e che questo sia scaduto prima dell’entrata in vigore della norma innovatrice sulla decadenza
  • nella specifica materia tributaria, il principio generale (Corte costituzionale, n. 376/2004) d’irretroattività delle leggi, sancito dall’articolo 11 delle disposizioni sulla legge in generale, è normativamente ribadito (Cassazione, n. 5015/2003) dall’articolo 3 della legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente).

Riflessioni
La modifica da diciotto a quarantotto mesi del termine entro cui è possibile presentare istanza per il rimborso delle imposte sui redditi pagate e non dovute, disposta dall’articolo 1 della legge n. 133/99, decorre dal 18/5/99, data di entrata in vigore della legge. La disposizione, tuttavia, non esplica alcun effetto nelle situazioni in cui, alla predetta data, risultava già decorso il più breve termine di decadenza stabilito precedentemente.

Per il giudice di legittimità, la modifica in esame non può spiegare effetto in relazione ai versamenti per i quali alla predetta data si era già compiuta la decadenza di diciotto mesi in quanto la norma modificativa non ha previsto alcuna remissione in termini e non vi sono altre disposizioni che consentano di applicarla retroattivamente. La circostanza dell’avvenuta presentazione dell’istanza di rimborso successivamente all’entrata in vigore della nuova norma non vale, di per sé sola, a far ritenere applicabile a essa la nuova e più favorevole disciplina, non potendosi questa applicare ai rapporti ormai definitivi, dovendosi considerare tali quelli in cui al versamento diretto dell’imposta da parte del contribuente non abbia fatto seguito la presentazione di rimborso nel termine previsto nella sua originaria formulazione, e quel termine sia maturato prima dell’entrata in vigore della modifica approvata dal legislatore. Il termine va ritenuto improrogabile. Infatti, il principio tempus regit actum, proprio del diritto processuale, non può trovare applicazione per la fattispecie dell’istanza di rimborso, per la natura amministrativa del procedimento tributario che è caratterizzato da preclusioni e decadenze, che non possono essere superabili da norme sopravenute. E tanto, quanto meno, in assenza di una espressa previsione in tal senso (Cassazione, n. 12808 del 27/9/2000).

In definitiva, va disatteso l’assunto del contribuente secondo cui trattandosi di norma meramente procedimentale, a decorrere dal 18/5/1999, l’articolo 1 della legge n. 133/99 era venuta a disciplinare l’iter di rimborso di tutte le posizioni giuridiche sostanziali di credito verso l’Amministrazione, anche se le stesse erano insorte prima dello stesso 18/5/1999; in particolare, per la Suprema corte non è sostenibile che a tutte le istanze di rimborso presentate dopo il 18 maggio 1999 si applicava il nuovo termine di 48 mesi.

Discorso diverso, invece, va fatto per i versamenti indebiti per i quali, al 18 maggio 1999, non era ancora trascorso il termine di 18 mesi; tali versamenti, seppure eseguiti in vigenza della normativa precedente, risultano attratti nella nuova disciplina, in quanto la modifica dell’articolo 38, innestandosi, in buona sostanza, su un rapporto non ancora esaurito, ha l’effetto di sostituire all’originario termine di 18 mesi quello nuovo di 48, da computarsi sempre dalla data del versamento.

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