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Giurisprudenza

Operazioni fatturate irrealizzabili:
è reato di dichiarazione fraudolenta

Al momento dell’emissione dei documenti contabili, rilevano i giudici di legittimità, le prestazioni erano già incerte, stante la condizione di insolvenza della società emittente

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Commette il reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti l’imprenditore che inserisce in bilancio fatture per opere da realizzare se poi la prestazione diviene impossibile da realizzare per il fallimento della società emittente.
È quanto affermato dalla Corte di cassazione che, con la sentenza n. 26287 del 14 giugno 2019, ha respinto il ricorso del legale rappresentante di una srl, confermando la condanna per il reato di cui all’articolo 2 del Dlgs n. 74/2000.
 
La vicenda processuale e la pronuncia della Cassazione.
Con il ricorso in Cassazione l’imputato denunciava violazione del predetto articolo 2 in quanto, al momento dell’emissione della fattura, la prestazione era incerta e solo successivamente si erano verificate le condizioni di impossibilità di esecuzione della prestazione, stante la condizione di insolvenza della società emittente, che l’anno successivo era stata addirittura dichiarata fallita.
 
Tali considerazioni non sono state accolte anzi, secondo la Cassazione, confermano l’esistenza dei presupposti del reato di cui all’articolo 2 che si consuma con la presentazione della dichiarazione Iva, essendo ininfluenti i comportamenti prodromici come le registrazioni delle fatture in contabilità: il reato risulta essersi perfezionato con la presentazione della dichiarazione annuale relativa all'Iva, quando l’imputato era consapevole dell’impossibilità che le opere potessero essere realizzate.
 
La scelta legislativa di eliminare la rilevanza di situazioni di pericolo prodromico rispetto all’evasione di imposta, rende del tutto ininfluente sul piano penale la pregressa registrazione delle fatture nella contabilità di società destinatarie delle relative prestazioni, così come stabilito dall’articolo 6 del Dlgs 74/2000, che ne ha escluso la punibilità anche a livello di tentativo, consistendo la condotta materiale del reato nella presentazione della dichiarazione annuale fraudolenta relativa alle imposte dirette o all’Iva.
Nel caso di specie era pacifico che, alla data di presentazione della dichiarazione, le prestazioni fatturate non erano né sarebbero mai venute a esistenza.
Sul fronte dell’elemento soggettivo i giudici hanno poi ribadito che è costituito dal dolo specifico, finalizzato cioè dalla volontà di conseguire un’evasione d’imposta. Circostanza, questa, avvenuta nel caso esaminato, ove l’imputato si è altresì precostituito un credito per l’anno d’imposta successivo, da utilizzare in detrazione dell’Iva futura o in compensazione di altra imposta, fatto prodromico alla commissione del futuro reato.
 
Ulteriori osservazioni
L’articolo 2 del Dlgs n. 74/2000 punisce chi “al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, indica in una delle dichiarazioni relative a dette imposte elementi passivi fittizi”.
Il delitto, di tipo commissivo e di mera condotta, seppure teleologicamente diretta al risultato dell'evasione d'imposta, ha natura istantanea e si consuma con la presentazione della dichiarazione annuale (Cassazione, sezioni unite, n. 27/2000).
 
Affinché, pertanto, possa ritenersi realizzata la condotta prevista da tale normativa, è necessario che siano posti in essere due comportamenti diversi:
la confezione delle fatture o degli altri documenti per operazioni inesistenti e la loro registrazione nelle scritture contabili obbligatorie o la loro detenzione a fine di prova nei confronti dell’amministrazione finanziaria (articolo 2, comma 2, Dlgs n. 74/2000)
l’indicazione nella dichiarazione annuale di elementi passivi fittizi suffragando tali circostanze con i documenti previamente registrati (Cassazione nn. 32525/2010 e 14718/2008).
 
Essendo un reato di natura istantanea è al momento della sua consumazione, vale a dire con la presentazione della dichiarazione, che va verificata l’esistenza dell’elemento soggettivo, come dimostrato dalla pronuncia in commento.
Invece, ai fini della misura cautelare del sequestro preventivo, il semplice inserimento nella contabilità di fatture per operazioni in realtà inesistenti è già sufficiente a far presumere la futura commissione del reato, trattandosi comunque di una condotta inequivoca. In altri termini pur consumandosi il reato de quo con la presentazione della dichiarazione annuale, l’inserimento in contabilità delle fatture rappresenta un forte elemento indiziante, sufficiente a integrare il fumus commissi delicti richiesto per l’adozione di una misura cautelare (cfr Cassazione, n. 38723/2018).

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