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Giurisprudenza

Per le pronunce fiscali d’appello la porta della sospensiva è chiusa

La tutela cautelare è doverosa solo quando interviene una sentenza di merito che accoglie la domanda

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Nel processo tributario l’esecutività della sentenza della Commissione tributaria regionale non può essere sospesa. Lo ha stabilito la Corte di cassazione che, con sentenza 21121 del 13 ottobre, ha respinto il ricorso di un contribuente che aveva chiesto, tra l’altro, la provvisoria sospensione dell’esecutività della sentenza della Ctr.   L’interrogativo La vicenda processuale concerne un contribuente che proponeva ricorso in Cassazione avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale relativa ad alcuni avvisi di liquidazione Ici, la quale, in parziale riforma della decisione di primo grado, aveva in parte accolto l’appello del Comune interessato, in materia di classamento di due unità immobiliari. Nel ricorso di legittimità, il contribuente chiedeva anche la “provvisoria sospensione dell’esecutività della sentenza opposta”.   Con la formulazione di tale richiesta, la Suprema corte si è quindi trovata sostanzialmente investita del quesito di diritto se, alla luce del dettato di cui agli articoli 47, 49 e 68, del Dlgs 546/1992, e 19 del Dlgs 472/1977, in relazione con l’articolo 337 c.p.c., così come interpretati dalla uniforme giurisprudenza di legittimità, innanzi alle Commissioni tributarie regionali è ammessa soltanto la richiesta di sospensione di esecutività dei capi della sentenza di primo grado, riguardanti le sanzioni irrogate a seguito di sentenza della Ctp e in pendenza di appello contro tale pronuncia. Al di fuori di tali ipotesi (quali, ad esempio, la pendenza di giudizi di Cassazione), il Dlgs 546/1992 non ha conferito alle Commissioni tributarie regionali alcun potere di sospensione della sentenza impugnata, neppure con riguardo ai capi concernenti le sanzioni (cfr Cassazione, sentenza 7815/2010).   Prima di ogni altra considerazione, va ricordato che il Dlgs 546/1992:
  • all’articolo 47, stabilisce che il ricorrente, se dall’atto impugnato può derivargli un danno grave e irreparabile, può chiedere alla Commissione provinciale competente la sospensione dell’esecuzione dell’atto stesso
  • all’articolo 49, dispone che alle impugnazioni delle sentenze delle Commissioni tributarie si applicano le disposizioni sulle impugnazioni di cui agli articoli 323-338 (libro II, titolo III, capo I) c.p.c., escluso l’articolo 337 (che dispone la non sospensione dell’esecutività della sentenza per effetto della sua impugnazione, salvo, tra gli altri, l’articolo 373)
  • all’articolo 68, prevede la graduazione del pagamento del tributo in pendenza del processo (in base alla disposizione, qualora il giudice abbia annullato l’atto, il contribuente, in caso di eventuali provvedimenti di riscossione, o in qualunque momento dell’attività esecutiva/cautelare, può chiedere all’agente della riscossione l’immediato blocco delle attività (direttiva Equitalia n. 10/2010); quando, invece, la Commissione rigetta il ricorso, la riscossione delle somme pretese avviene secondo la gradazione stabilita dalle singole leggi d’imposta, combinate con l’articolo 68.
  La decisione Con la pronuncia 21121/2010, la Corte regolatrice, confermando la sentenza d’appello, ha sancito che nel processo tributario l’esecutività della sentenza della Commissione tributaria regionale non può essere sospesa. In particolare, a conclusione dell’articolata motivazione, la Suprema corte ha reputato di non poter accogliere (neanche) su questo aspetto la richiesta del contribuente, spiegando a tal fine che, secondo l’orientamento della giurisprudenza di legittimità (cfr Cassazione, sentenze 7815 e 8510 del 2010), nel processo tributario è esclusa ogni possibilità di tutela cautelare nei confronti dell’efficacia esecutiva della pronuncia di secondo grado, considerato quanto stabilito dagli articoli 49 e 68 del decreto legislativo 546.   Sicché, per l’organo giudicante non si verifica, in questi casi, alcuna lesione del diritto di difesa, considerato che la garanzia costituzionale apprestata alla tutela cautelare deve ritenersi imposta solo fino al momento in cui non intervenga, nel processo, una pronuncia di merito:
  1. se questa è di accoglimento, essa rende superflua l’adozione di ulteriori misure cautelari
  2. se, invece, a essere respinta è la domanda del contribuente, essa nega la sussistenza del diritto e il presupposto stesso dell’inibitoria.
Con la soluzione opzionata, al quesito di diritto sopra enunciato è stata data risposta affermativa, anche sulla scia tracciata dalla Corte costituzionale (sentenza 165/2000), la quale ha chiarito che l’esclusione, nel processo tributario, di ogni possibilità di tutela cautelare nei confronti dell’efficacia esecutiva della sentenza di secondo grado non è lesiva né del diritto di difesa (articolo 24 della Costituzione) né del principio di eguaglianza (articolo 3 della Costituzione). Ciò per l’ingiustificata disparità di trattamento che si determinerebbe, quanto alla tutela giurisdizionale offerta ai contribuenti, tra le controversie in materia di imposte e tasse devolute alla cognizione del giudice ordinario, nelle quali troverebbe applicazione l’articolo 373 c.p.c. (che non prevede la sospensione dell’esecuzione nel giudizio di cassazione), e quelle attribuite alla giurisdizione delle commissioni tributarie, che appunto non prevedono la possibilità di inibitoria.   Infatti, la disponibilità di misure cautelari costituisce componente essenziale della tutela giurisdizionale garantita dall’articolo 24 della Costituzione (cfr Corte costituzionale, sentenze 336/1998, 326/1997, 249/1996, 253/1994 e 190/1985), enunciazione, questa, che, secondo la Consulta, è sicuramente riferibile, attesa la sua generalità, anche al processo tributario e che si spiega con l’esigenza di evitare che la durata del processo vada a danno dell’attore vittorioso e che, durante il tempo occorrente per l’accertamento in via ordinaria del suo diritto, è esposto al rischio di subire un danno irreparabile. Con la conseguenza che la previsione di mezzi di tutela cautelare nelle fasi di giudizio successive a siffatta pronuncia, in favore della parte soccombente nel merito, deve ritenersi rimessa alla discrezionalità del legislatore.   Tale posizione è stata poi ribadita con un intervento (ordinanza 119/2007) mediante il quale la Consulta riprende, sostanzialmente, le conclusioni aggiunte dalla precedente sentenza 165/2000.   Appare utile segnalare, infine, che con due recenti pronunce (sentenza 217/2010 e ordinanza 242/2010), la stessa Corte costituzionale, investita ancora della vexata quaestio, ha uniformemente dichiarato inammissibile, in relazione agli articoli 3, 10, 23, 24, 111 e 113 della Costituzione, la questione di legittimità dell’articolo 49, comma 1, del Dlgs 546/1992 nella parte in cui – a giudizio del rimettente – non dispone l’estensione alla norma tributaria dell’inibitoria cautelare prevista dall’articolo 373, comma 1, c.p.c mentre, un’interpretazione costituzionalmente orientata, non preclude l’applicazione della normativa codicistica al processo tributario.   Un’insistente apertura che rinvia a una rimeditazione interpretativa del legislatore, considerato che la Corte costituzionale conclude affermando che “l’inapplicabilità al processo tributario – in forza della disposizione censurata – della regola, sostanzialmente identica, contenuta nell’art. 337 c.p.c. e nel primo periodo del primo comma dell’art. 373 dello stesso codice, non comporta necessariamente l’inapplicabilità al processo tributario anche delle sopraindicate “eccezioni” alla regola e, quindi, non esclude di per sé la sospendibilità ope iudicis dell’esecuzione della sentenza di appello impugnata per cassazione”.
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