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Giurisprudenza

La pulce nell’orecchio del giudice,
se messa da terzi, è solo un indizio

Non provano nulla le dichiarazioni rese da estranei al procedimento, ma, verbalizzate prima e fuori del processo, possono suonare come un campanello d'allarme

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In tema di contenzioso tributario, le “informazioni testimoniali” del consulente di una società fornitrice non hanno natura di testimonianza, bensì di mere informazioni indiziarie, le quali non si pongono in contrasto con il divieto stabilito dall’articolo 7, Dlgs n. 546/1992 e, benché sfornite ex se di efficacia probatoria, sono idonee a fondare il convincimento del giudice se supportate da ulteriori riscontri oggettivi.
Lo ha stabilito la Corte di cassazione, con la sentenza n. 9552 del 19 aprile 2013.
 
I fatti
Con avviso di accertamento notificato a una società a responsabilità limitata, esercente attività di commercio all’ingrosso e al dettaglio di bevande, l’Agenzia delle Entrate ha effettuato riprese a tassazione di Iva, Ires e Irap, per l’anno 2004, e comminato le relative sanzioni.
La società, nonostante sia risultata soccombente in entrambi i gradi di merito, non si è data per vinta e ha proposto ricorso per cassazione, censurando, tra l’altro, la sentenza della Ctr per avere, i giudici di appello, attribuito rilievo alle dichiarazioni del contabile, consulente e delegato di un’altra società, con la quale la stessa contribuente aveva intrattenuto rapporti commerciali.
 
In particolare, sul punto, i giudici di appello avevano motivato la loro decisione osservando che, dalla documentazione agli atti di causa, assumevano particolare rilievo le dichiarazioni del consulente della società fornitrice, secondo le quali:
  • quest’ultima società, mancando di una struttura organizzativa adeguata, di una sede legale operativa nonché di personale dipendente, di fatto risultava non operante, pur avendo la stessa emesso fatture commerciali in favore della contribuente
  • la sede legale della società fornitrice, indicata in una data via, risultava inesistente, mentre la sede effettiva - dislocata in altro luogo - di fatto corrispondeva alla sede legale di un’altra e diversa società che lì svolgeva la propria attività, facente capo alla stessa famiglia.
La Corte ha respinto il ricorso e, dopo aver osservato che la decisione della Commissione regionale si era fondata, oltre che sulle dichiarazioni del consulente, anche sui riscontri documentali in atti, ha affermato che “… il divieto di ammissione della prova testimoniale nel giudizio davanti alle commissioni tributarie, sancito dall’art. 7, comma quarto, del Dlgs 31 dicembre 1992, n. 546, si riferisce alla prova testimoniale da assumere nel processo - che è necessariamente orale, di solito ad iniziativa di parte, richiede la formulazione di specifici capitoli, comporta il giuramento dei testi, e riveste, conseguentemente, un particolare valore probatorio -, e non implica, pertanto, inutilizzabilità, ai fini della decisione, delle dichiarazioni raccolte dall’Amministrazione nella fase procedimentale e rese da ‘terzi’, e cioè da soggetti terzi rispetto al rapporto tra il contribuente - parte e l’Erario…” (cfr Cassazione, sentenza 9552/2013).
 
Osservazioni
La Corte boccia la contestazione della contribuente, secondo la quale le informazioni di un consulente non entrano nel processo tributario per il divieto posto dall’articolo 7, comma 4, del Dlgs 546/1992 (che riproduce la disposizione analoga contenuta nell’articolo 35, comma 5, Dpr 636/1972) e si pronuncia sulla possibilità di utilizzare le dichiarazioni rese da terzi nel processo tributario. Le distingue, infatti, dalla testimonianza in senso stretto e ne delimita il valore probatorio.
 
Nonostante l’articolo 7 disciplini espressamente il divieto assoluto di avvalersi della prova testimoniale nel giudizio innanzi le Commissioni tributarie (“non sono ammessi il giuramento e la prova testimoniale”), i giudici di legittimità hanno implicitamente distinto le “informazioni testimoniali” dalla “prova testimoniale”, ritenendo che il divieto sia operativo solo per quest’ultima: cioè per la prova, che è necessariamente orale e di solito a iniziativa di parte, che richiede la formulazione di specifici capitoli, che comporta il giuramento dei testi, che viene acquisita nel corso del processo con le garanzie del contraddittorio e che riveste, di conseguenza, un particolare valore probatorio.
 
Nessun limite invece è previsto per l’acquisizione di dichiarazioni rese da terzi, trascritte nei verbali della Guardia di finanza e/o negli atti degli uffici, e acquisite agli atti del giudizio mediante la produzione dei documenti che le racchiudono.
Queste dichiarazioni sono rese in sede extra processuale, prima e fuori del processo, possono comunque essere contestate dal contribuente nella loro veridicità e hanno il valore probatorio proprio degli elementi indiziari.
Si tratta cioè di mere informazioni, acquisite nell’ambito di indagini amministrative, utilizzabili, quindi, quali elementi di prova, anche a favore del contribuente (cfr Cassazione sentenze 5860/2013, 2916/2013 e 11785/2010). Danno luogo a presunzioni (costituenti prove dei fatti, ex articolo 2727 cc e seguenti), qualora rivestano i caratteri di gravità, precisione e concordanza (ex articolo 2729 cc e Cassazione sentenze 9402/2007 e 903/2002).
Presunzioni ammesse a prescindere dalla previsione dell’articolo 2729, comma 2, cc (le presunzioni non si possono ammettere nei casi in cui la legge esclude la prova testimoniale), non applicabile al contenzioso tributario per la natura della materia e il sistema dei mezzi di indagine a disposizione degli uffici e dei giudici tributari (cfr Cassazione sentenze 16576/2012, 22804/2006 e 12210/2002).
 
Di conseguenza, ai fini della decisione delle Commissioni tributarie, le dichiarazioni dei terzi non sono inutilizzabili (cfr Cassazione, sentenze 14055, 12763 e 9876 del 2011 e 21318/2010), ma devono essere oggetto di prudente apprezzamento in ordine alla loro attendibilità (cfr Cassazione, sentenze 22874 e 21757 del 2005).
Ciò in quanto, avendo il valore proprio degli elementi indiziari, non sono idonei (in quanto sforniti ex se di efficacia probatoria) né a costituire, da soli, il fondamento della decisione del giudice né a fondare un’affermazione di responsabilità del contribuente, potendo soltanto fornire un eventuale e ulteriore riscontro di quanto già accertato e provato “aliunde” in sede di procedimento tributario (Cassazione, sentenza 3526/2002) e concorrere a formare il convincimento del giudice (Corte costituzionale, sentenza 18/2000 e Cassazione, sentenze 28004/2009, 903 e 4269 del 2000).
 
Nella fattispecie sottoposta al vaglio della Corte, i giudici di merito hanno supportato le “informazioni testimoniali” rese dal consulente con diversi riscontri oggettivi (Cassazione, sentenze 20032/2011 e 16032/2005), ritenendo quindi fondati i recuperi a tassazione dell’ufficio.
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