Pvc piena prova fino a querela di falso

Con sentenza n. 21265 del 2 novembre 2005, la Corte di cassazione ha sancito che il processo verbale di constatazione redatto al termine di un controllo fiscale è assistito da fede privilegiata ai sensi dell'articolo 2700 del codice civile, pertanto occorre proporre una querela di falso per contestarne la veridicità.
Sulla scorta di tali argomentazioni, peraltro già espresse in precedenti pronunciamenti (Cass. 22/1/2001, n. 6939; Cass. 12/5/2003, n. 7208), la suprema Corte ha respinto il ricorso di una società avverso un avviso di accertamento emesso a seguito di verifica esperita dalla Guardia di Finanza.

Il contribuente aveva eccepito che spettava all'ufficio impositore fornire la prova della violazione contestata nel processo verbale (in particolare, l'alterazione di alcune bolle di accompagnamento) mentre, a suo parere, esso si era limitato ad assumere acriticamente le affermazioni riportate dai verificatori.
I giudici di legittimità hanno invece asserito che l'ufficio aveva già fornito la prova della violazione proprio attraverso il rinvio al verbale di constatazione, in quanto come tutti i verbali assistiti da fede pubblica, il suddetto processo verbale "fa piena prova, fino a querela di falso, della provenienza del documento del pubblico ufficiale che lo ha formato, nonché delle dichiarazioni delle parti e degli altri fatti che il pubblico ufficiale attesta avvenuti in sua presenza o da lui compiuti".
Nello specifico caso dell'alterazione delle bolle di accompagnamento, trattandosi di un fatto materiale che i verbalizzanti hanno dichiarato di aver constatato personalmente, al fine di contrastare l'efficacia di quanto addotto dalla Gdf, spettava semmai alla società l'onere di produrre altre prove di segno contrario.

"Non va dimenticato - ha affermato la Corte - che il processo verbale di constatazione non è altro che il processo verbale, redatto in contraddittorio con il contribuente, delle operazioni svolte dalla Guardia di Finanza nel corso delle verifiche fiscali".
La sentenza rinvia espressamente al comma 6 dell'articolo 52 del Dpr 633/72(1), in cui è sancito che "di ogni accesso deve essere redatto processo verbale da cui risultino le ispezioni e le rilevazioni eseguite, le richieste fatte al contribuente o a chi lo rappresenta e le risposte ricevute. Il verbale deve essere sottoscritto dal contribuente o da chi lo rappresenta ovvero indicare il motivo della mancata sottoscrizione. Il contribuente ha diritto di averne copia"(2).

La seconda parte della sentenza in commento esamina un altro motivo d'impugnazione contenuto nel ricorso, concernente la presunta violazione dell'articolo 39, primo comma, lettera c), del Dpr 600/73, e il divieto della doppia presunzione. La società eccepiva che dal fatto noto (l'alterazione delle bolle di accompagnamento) l'ufficio aveva fatto discendere due presunzioni (fatti originariamente ignoti), ovvero dapprima la determinazione del volume d'affari e successivamente la quantificazione del reddito d'impresa avvenuta mediante l'applicazione di una percentuale media di ricarico riscontrata nel settore specifico. L'ufficio avrebbe pertanto emesso un accertamento privo dei requisiti della gravità, certezza e concordanza previsti dalla norma.
La suprema Corte ha ritenuto infondata anche questa eccezione del ricorso, affermando che il procedimento adottato dall'ufficio finanziario escludeva la derivazione di una presunzione dall'altra, in quanto i due fatti ignoti scaturivano da due distinti fatti noti. Da un lato la determinazione del volume d'affari era conseguente alla prova dell'alterazione delle bolle di accompagnamento, dall'altro la redditività media presa in considerazione, individuata per mezzo degli studi di settore, costituiva "un distinto fatto ignoto, tratto da una serie di fatti noti esaminati con metodo statistico nell'apposita sede ministeriale"(3).
In pratica, si ribadisce che per divieto di doppia presunzione deve intendersi quello di utilizzare presunzioni di secondo grado (praesumptum de praesumpto), ovvero di far derivare "a cascata" una presunzione dall'altra, e non sic et simpliciter l'impossibilità di fondare la pretesa tributaria su più presunzioni semplici, purché queste costituiscano il risultato di distinti procedimenti deduttivi e non siano tra di loro discordanti.


NOTE:
1) Anche le verifiche in materia di imposte dirette sono disciplinate dal citato articolo 52 della legge Iva, sulla base dell'esplicito richiamo contenuto nell'articolo 33, primo comma, del Dpr 600/73.
Le norme in esame regolamentano gli accessi, le ispezioni e le verifiche sia della Guardia di finanza che degli uffici finanziari.

2) Dalla formulazione della norma emerge l'obbligo della redazione dei verbali giornalieri delle operazioni compiute dal nucleo verificatore, e non solo del processo verbale di constatazione. Con la recente decisione n. 3170/2005, la Commissione tributaria centrale ha sancito che i verbali giornalieri di verifica non sono atti interni all'Amministrazione, ma fase prodromica all'azione accertatrice. La mancata redazione di essi, pertanto, inficia la validità del verbale finale, che si riverbera sulla legittimità del successivo avviso di accertamento.
L'articolo 12 della legge 212/2000 intitolato "Diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali" recita inoltre che "delle osservazioni e dei rilievi del contribuente e del professionista, che eventualmente lo assista, deve darsi atto nel processo verbale delle operazioni di verifica".

3) Per espressa previsione normativa contenuta nell'articolo 62-sexies del decreto legge 331/1993, gli accertamenti di cui all'articolo 39, primo comma, lettera d), del citato Dpr 600/73, possono essere fondati anche sulle risultanze degli studi di settore, costituendo questi una metodologia basata sull'applicazione di tecniche statistiche che permettono di definire, per ogni singola attività economica, gruppi omogenei di imprese o di esercenti arti e professioni in base a caratteristiche strutturali comuni (cosiddetti cluster).