Quando il controllo è automatizzato
non c’è sempre motivo di confronto

La riscossione delle imposte dovute a seguito del controllo automatizzato della dichiarazione non è condizionata dalla preventiva comunicazione dell’esito del controllo al contribuente, salvo che sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione o che emerga un risultato diverso da quello esposto in dichiarazione. Non sussiste, invece, alcuna necessità di comunicazione o di invito al contribuente nelle ipotesi di omesso (o tardivo) versamento dell’imposta dichiarata, poiché le cartelle di pagamento hanno contenuto meramente liquidatorio delle somme dichiarate, dovute e non versate.
Lo ha stabilito la Cassazione, con la sentenza 7329 dell’11 maggio.
 
I fatti
A seguito di controllo automatizzato della dichiarazione di una società per azioni (ex articolo 54-bis del Dpr 633/1972), è stata emessa una cartella di pagamento di circa 8,6 milioni di euro per omessi versamenti periodici (e tardivo versamento del saldo) dell’Iva dichiarata dalla contribuente e relativa all’anno 2003, oltre sanzioni e interessi.
 
I giudici di primo grado, dopo aver preso atto che l’ufficio aveva proceduto al parziale sgravio della cartella per l’importo di circa 6,4 milioni di euro (corrispondente al versamento effettuato dalla società a seguito di “ravvedimento operoso” – articolo 13, decreto legislativo 472/1997), hanno confermato la cartella per la somma residua (2,22 milioni di euro, ancora dovuti a seguito del diniego di condono ex articolo 9-bis, legge 289/2002).
 
Diversamente, la Commissione tributaria regionale della Lombardia, accogliendo l’appello della contribuente, è pervenuta alla conclusione dell’annullamento totale della cartella, in quanto la stessa non era stata preceduta dalla comunicazione di irregolarità prevista dall’articolo 54-bis, comma 3, Dpr 633/1972, e ribadita dall’articolo 6, comma 5, legge 212/2000.
 
L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione, denunciando violazione e falsa applicazione del predetto articolo 54-bis, non emergendo dal controllo automatico un “risultato diverso rispetto a quello indicato nella dichiarazione”, né, ai sensi del comma 2-bis, “un’imposta o una maggiore imposta”.
Dello stesso avviso la Corte, la quale ha affermato che “l’emissione della cartella di pagamento con le modalità previste dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 bis, comma 3, (o dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36 bis, comma 3, in materia di tributi diretti), come risulta dal chiaro tenore letterale della norma, è subordinata alla preventiva comunicazione dell’esito del controllo al contribuente nel solo caso in cui il controllo medesimo riveli l’esistenza di errori riscontrati nella dichiarazione”.
 
Osservazioni
Innanzitutto, va detto che l’obbligo di contraddittorio preventivo con il contribuente non costituisce una garanzia generale applicabile a ogni procedimento di formazione della pretesa tributaria (la necessità, ad esempio, è stata riconosciuta per i tributi doganali e per gli accertamenti standardizzati), nè vale per tutte le iscrizioni a ruolo derivanti dalla liquidazione delle dichiarazioni (Cassazione, nn. 26316/2010 e 7536/2011).
Infatti, “fuori dal caso di risultato erroneo rivelato dal controllo automatico, nessun obbligo di comunicazione è previsto dalla legge per la liquidazione, eseguita con tale metodo, dell’imposta: ciò per l'evidente ragione che i dati contabili risultanti dalla liquidazione automatica ‘si considerano, a tutti gli effetti, come dichiarati dal contribuente’ (comma 4), cosicchè sarebbe perfettamente inutile comunicare al dichiarante i risultati del controllo automatico e interloquire con lui, se questi coincidono col dichiarato, ossia se non emerga alcun errore, in quanto l’adempimento in questione è una comunicazione d’irregolarità, mentre nessuna norma impone di comunicare la ‘regolarità’ della dichiarazione (in tali termini, che il Collegio pienamente condivide, Cass. n. 17396 del 2010)”.
 
A tale riguardo, la Corte prima ha confrontato gli articoli 54-bis del Dpr 633/1972 e 6 della legge 212/2000, poi ha chiarito che, nel caso sottoposto al suo esame, non sussistono gli estremi per l’applicazione dell’una o dell’altra disposizione.
L’obbligo di comunicazione al contribuente dell’esito della liquidazione dell’imposta in base alla dichiarazione, previsto, per l’Iva, dall’articolo 54- bis, comma 3, Dpr 633/1972 e, per le imposte dirette, dall’articolo 36-bis, Dpr 600/1973, è, infatti, differente e ha una portata più ristretta rispetto a quella dell’articolo 6, comma 5, dello Statuto del contribuente.
 
In quest’ultima norma, l’obbligo di invitare il contribuente a fornire chiarimenti o a produrre documenti mancanti è soggetto alla sussistenza di “incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione” che possono derivare sia dal contenuto intrinseco della dichiarazione, sia dal confronto tra tale atto e i diversi dati di cui l’ufficio abbia la disponibilità (Cassazione, n. 12997/2011), ma non opera in presenza di incertezze di natura interpretativa (Cassazione, n. 795/2011).
Solo la norma dello Statuto del contribuente, inoltre, prevede espressamente la sanzione della nullità degli atti emessi in violazione dell’obbligo di contraddittorio.

Di certo, come precisato dalla Corte, l’ufficio è tenuto al rispetto di entrambe le prescrizioni, ma solo ove ne ricorrano i rispettivi presupposti. Diversamente, in assenza delle condizioni previste dalle norme, come nella fattispecie sottoposta al vaglio dei giudici di legittimità, va esclusa la loro applicazione.

Alla luce dell’articolo 6, legge 212/2000, infatti, la cartella di pagamento non preceduta dalla comunicazione dell’esito della liquidazione è legittima poiché le incertezze che richiederebbero l’invito del contribuente non ricorrono nell’ipotesi di omesso versamento delle imposte dichiarate.Anche in base all’articolo 54- bis, Dpr 633/1972, si può affermare la legittimità della cartella sia perché la norma non prevede alcuna sanzione, in termini di nullità, per il suo inadempimento, sia perché la comunicazione preventiva non ha la funzione di sollecitare l’omesso versamento delle imposte dichiarate, ma piuttosto ha la funzione di evitare al contribuente la reiterazione di errori e di consentirgli la regolarizzazione di aspetti formali, è un adempimento rivolto esclusivamente a orientare il comportamento futuro dell’interessato (Cassazione, n. 26361/2010).