Rassegna delle sentenze di merito
sugli atti sottoscritti da incaricati

Sulla specifica questione delle conseguenze della sentenza della Corte costituzionale del 17 marzo 2015, n. 37, rispetto agli atti tributari sottoscritti da incaricati di funzioni dirigenziali, attualmente prevale nettamente l’orientamento favorevole all’Amministrazione finanziaria. A seguito di un monitoraggio svolto di recente dall’Agenzia delle Entrate, risulta che le Commissioni tributarie si sono finora pronunciate con oltre settanta sentenze a favore della validità degli atti, a fronte di una decina sfavorevoli.
 
Nelle più recenti sentenze, oltre che sul merito della questione, i giudici tributari si sono espressi favorevolmente all’Agenzia altresì sui seguenti profili:

1. inammissibilità dell’eccezione relativa alla nullità degli atti sottoscritti da funzionari incaricati di funzioni dirigenziali sollevata per la prima volta successivamente alla proposizione del ricorso
2. estraneità al processo tributario delle questioni afferenti le nullità degli atti conseguenti alla caducazione della norma che consentiva all’Agenzia delle Entrate di assegnare un incarico dirigenziale a propri funzionari
3. onere probatorio in ordine alla nullità di atti firmati da funzionari incaricati di funzioni dirigenziali.

Con riferimento al primo profilo, la giurisprudenza di merito si è attestata sulla posizione secondo cui le relative questioni possono essere ritualmente introdotte solo con ricorso alla Commissione tributaria provinciale, non potendo essere introdotte per la prima volta in giudizio mediante motivi aggiunti, nel corso della pubblica udienza ovvero con atto di appello.

Al riguardo, la Ctp di Milano, con sentenza del 1° luglio 2015, n. 6021/26/2015, ha respinto l’eccezione svolta in merito al dictum della Corte costituzionale “In quanto inammissibilmente fondata su circostanze dedotte, non con il ricorso introduttivo, ma solo in pendenza di giudizio…”.
La Commissione tributaria provinciale di Ancona, con sentenza dell’11 giugno 2015, n. 757/1/2015, ha rigettato “la richiesta di nullità dell’avviso a seguito della sentenza della Corte costituzionale n. 37/2015 perché avanzata per la prima volta in udienza, in quanto l’art. 24 del D.Lgs. 546/92 non consente in questa fase processuale l’introduzione di un motivo nuovo, ma solo motivi aggiunti resi necessari dal deposito ad opera della controparte di documenti non conosciuti”.
La decisione della Ctp di Bergamo del 26 maggio 2015, n. 459/02/2015, con riferimento alla formulazione, mediante allegazione di memoria integrativa nel corso dell’udienza, dell’eccezione di nullità dell’avviso di accertamento in quanto sottoscritto da soggetto non legittimato, ha osservato che “la memoria integrativa è inammissibile in quanto doppiamente intempestiva, ovvero, sia perché, in via più generale è stato superato il termine di dieci giorni liberi prima dell’udienza, previsto dall’art. 32, comma 2, del D.Lgs. 546/92, sia perché nella fattispecie non si tratta di memoria illustrativa di motivi già dedotti con il ricorso introduttivo, ma di memoria contenente motivi aggiunti, del tutto nuovi rispetto a quelli inizialmente prospettati, invocabili pertanto soltanto entro il termine di proposizione del ricorso, fissato dall’art. 21 del D.L.vo n. 546/1992 in giorni 60 dalla data di notifica dell’atto impugnato”.

Quanto all’ipotesi di doglianza introdotta per la prima volta in appello, la Ctr dell’Emilia-Romagna del 18 maggio 2015, n. 1054/13/2015, ha dichiarato “inammissibile l’eccezione di nullità dell’atto per difetto di sottoscrizione perché introdotta per la prima volta in appello...”, rinviando “a quanto disposto dall’art. 57, comma 2, d.lgs. n. 546/1992 secondo cui, nel giudizio d’appello, non possono proporsi nuove eccezioni cha non siano anche rilevabili d’Ufficio”; la Ctr del Lazio, con sentenza del 9 giugno, n. 3260/2/2015, ha specificato che “… la questione sollevata con memoria…e riguardante la rappresentanza funzionale di dirigente che ha sottoscritto gli atti non può essere presa in considerazione”, in quanto “del tutto assente nel ricorso introduttivo” e “costituendo, pertanto, un motivo nuovo. Il che, secondo la consolidata giurisprudenza e la dottrina di merito, costituisce di per sé causa di inammissibilità, ai sensi dell’art.57 D.lgs. n. 546/1992”.

Con riguardo alla questione enucleata al secondo punto, si segnala la sentenza del 19 maggio 2015, n. 164/3/2015, con cui la Commissione tributaria regionale delle Marche ha affermato che “Le questioni, dedotte dall’appellante, relativamente alla pretesa nullità dell’incarico assegnato al funzionario che ebbe a sottoscrivere l’avviso di accertamento, esorbitano dall’alveo della controversia (attenendo ai rapporti interni tra l’Agenzia e i suoi dipendenti), né l’eventuale invalidità di detto incarico potrebbe ripercuotersi in senso negativo sulla legittimità degli atti adottati dal delegato. In tale ambito non rilevano gli effetti della invalidità della disposizione cosiddetta “salva dirigenti” di cui all’art. 8 comma 24 del DL 2 marzo 2012 n. 16 che riguarda i rapporti interni alla pubblica amministrazione”.
In tal senso si è pronunciata anche la Ctr dell’Umbria la quale, con decisione del 26 giugno 2015, n. 387/3/2015, ha osservato che dalla sentenza della Consulta “non derivano le conseguenze invocate dagli appellanti” in termini di invalidità degli atti sottoscritti da funzionari incaricati di funzioni dirigenziali, poiché “riguarda il rapporto di servizio dei nominati con l’Amministrazione, che li ha investiti di quella funzione…”.

Infine, in ordine alla ripartizione dell’onere probatorio nelle controversie in cui venga eccepita genericamente l’illegittimità dell’atto in quanto sottoscritto da uno dei funzionari incaricati di funzioni dirigenziali, meritevole di attenzione risulta la sentenza del 6 maggio 2015, n. 345/4/2015, con cui la Ctp di Pesaro ha ritenuto di non procedere alla verifica esplorativa, richiesta dalla parte ricorrente, evidenziando che, poiché “l’onere probatorio, in aderenza al principio generale dell’articolo 2697 del codice civile, grava sulla parte che intende coltivare l’eccezione”, nel caso di specie “esso non è stato assolto pur potendosi dedurre la (…) prova (relativa alla circostanza che l’atto impugnato promanasse da un funzionario incaricato di funzioni dirigenziali, n.d.r.) dal testo della ordinanza n. 5451 del 18.11.2013 del Consiglio di Stato che contiene l’elenco dei funzionari interessati” (trattasi di una sentenza gemella della Ctp di Pesaro del 28 aprile 2015, n. 309/1/2015, già citata nell’articolo “Rassegna delle sentenze di merito sugli atti sottoscritti da incaricati”).
In senso conforme si è espressa la Commissione tributaria regionale del Veneto con sentenza del 30 giugno 2015, n. 1122/19/2015, ritenendo inammissibile la “richiesta esplorativa” della parte ricorrente in base alla quale “la Commissione dovrebbe richiedere atti-presupposto dell’Agenzia allo scopo di valutare un’illegittimità meramente ipotizzata come possibile in conseguenza di una nomina di cui la parte non è in grado neanche di sostenere la oggettiva illegittimità (tra l’altro a fronte della presunzione di legittimità degli atti amministrativi)”.

Nell’ipotesi in cui la parte ricorrente provochi l’inversione dell’onere probatorio, ponendo quindi a carico dell’ufficio la prova della sussistenza di una valida delega alla sottoscrizione degli atti, la giurisprudenza di merito è consolidata nell’affermare che l’onere può considerarsi assolto mediante il deposito della documentazione attestante l’esistenza del potere di firma in capo al sottoscrittore dell’atto. In tal senso si segnalano, fra le altre, le sentenze della Ctr della Liguria del 9 luglio 2015, n. 806/1/2015, della Ctr dell’Abruzzo del 22 giugno 2015, n. 576/1/2015, della Ctr del Veneto del 16 giugno 2015, n. 1070/19/2015, della Ctr delle Marche del 19 maggio 2015, n. 164/3/2015.