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Giurisprudenza

Rimanenze difformi dagli inventari:
ok all’accertamento induttivo

La contabilizzazione che evidenzia un minor volume di vendite è idonea a far presumere un occultamento di ricavi finalizzato al mancato pagamento delle imposte dirette e dell’Iva

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Legittimo l’accertamento analitico induttivo con cui si contesta l’occultamento totale o parziale di operazioni vendita sulla base delle rilevate differenze tra rimanenze finali e iniziali rispettivamente indicate in bilancio e nel libro inventari della società.

Lo ha stabilito la Cassazione con ordinanza 26484 del 13 settembre 2023 con cui ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle entrate.

La vicenda processuale e la pronuncia della Cassazione
Il caso riguarda tre avvisi di accertamento con i quali l’Amministrazione finanziaria riprendeva nei confronti di una società di compravendita di autoveicoli maggiori imposte, sanzioni e accessori per le annualità 2005, 2006 e 2007. Le riprese traevano origine da un accertamento analitico-induttivo ex articolo 39 comma 1 lettera d) del Dpr n.600/1973 nell’ambito del quale veniva contestata alla contribuente la sotto fatturazione nei suddetti periodi di imposta, sulla base delle rilevate differenze tra rimanenze finali e iniziali rispettivamente indicate in bilancio e nel libro inventari della società in tale arco temporale.
Il giudice di prime cure annullava gli atti impositivi, accogliendo la preliminare censura di violazione dell’articolo 12 comma 7 legge n. 212/2000, per ritenuto mancato rispetto del contraddittorio procedimentale obbligatorio, oltre che, nel merito, per l’assenza di gravità, precisione e concordanza delle presunzioni addotte dall’Agenzia. Il giudice d’appello riteneva superabile la questione, trattandosi di accertamento originato da verifiche “a tavolino” e in assenza di superamento della c.d. “prova di resistenza” quanto all’Iva ma, nel merito, riteneva infondata la prospettazione dell’Amministrazione finanziaria.
Col proprio ricorso in Cassazione l’Agenzia delle entrate denunciava violazione o falsa applicazione degli articoli 39 comma 1 lettera d) Dpr n. 600/1973, 2697 e 2729 codice civile da parte della sentenza impugnata, nella parte in cui ritiene che l'impianto dell'accertamento sarebbe carente quanto alla prova della sotto fatturazione, dedotta presuntivamente dall'Agenzia muovendo dalla alterazione della contabilità pacificamente posta in essere dalla società nei tre anni di imposta.

Il ricorso è stato accolto alla luce del principio per cui in tema di determinazione del reddito d'impresa, trova applicazione il principio della continuità di bilancio sancito dall'articolo 91 del Dpr n. 917/1986, con la conseguenza che le rimanenze finali di un esercizio costituiscono esistenze iniziali di quello successivo, fermo restando, peraltro, il potere dell'Amministrazione finanziaria, in sede di accertamento, di rideterminare il valore delle rimanenze medesime (Cassazione n.  17312/2021 e n. 22932/2018).
Nel caso di specie, era pacifica la discrasia accertata dall'Agenzia delle entrate tra il dettaglio delle rimanenze iniziali indicate nel libro inventario e i dati inseriti in bilancio e nella dichiarazione dei redditi della società. La contabilizzazione di rimanenze finali in misura superiore a quella reale e dettagliata nell'inventario ha creato un'apparenza di minor volume delle vendite, idonea a fondare la presunzione di occultamento dei ricavi ai fini delle imposte dirette e di mancato versamento dell'Iva corrispondente. Questa alterazione nelle scritture si è protratta per tutti gli anni di imposta oggetto di contestazione incidendo tra l'altro nel riporto dei dati da un'annualità alla successiva.

Ulteriori osservazioni
Sul punto si ricorda il principio della continuità dei valori di bilancio, per cui le rimanenze finali di un esercizio costituiscono le rimanenze iniziali dell'esercizio successivo, nonché l'articolo 92, comma 7, del Tuir, secondo cui le rimanenze finali di un esercizio nell'ammontare indicato dal contribuente costituiscono le esistenze iniziali dell'esercizio successivo e l'articolo 110, comma 8, del medesimo testo unico, secondo cui la rettifica da parte dell'ufficio delle valutazioni fatte dal contribuente in un esercizio ha effetto anche per gli esercizi successivi.
In altri termini in caso di contestuale controllo di più periodi di imposta, se l'ufficio rettifica le giacenze di un periodo d'imposta, è tenuto a considerare nella stessa nuova misura le corrispondenti rimanenze del periodo d'imposta attiguo, non potendo limitarsi a contestare soltanto la componente di reddito sfavorevole al contribuente, perché la scelta del legislatore è quella di considerare i vari esercizi nella logica automatica di uno sviluppo senza soluzione di continuità (Cassazione n.  17312/2021).
L'articolo 110 Tuir, dunque, sancisce il principio della continuità dei valori di bilancio, ponendo l'obbligo a carico dell'ufficio accertatore di tenere conto del maggior valore attribuito alle rimanenze anche negli esercizi successivi (Cassazione n. 29347/2020 e n. 22932/2018).

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