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Giurisprudenza

Rimettere un debito senza perché
è manovra indubbiamente elusiva

L’Amministrazione fiscale è quindi legittimata a disconoscere l’operazione recuperando la minusvalenza indebitamente dedotta e recuperare le maggiori imposte

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Con la sentenza 12622/2012 la Cassazione è ritornata sul tema dell’elusione fiscale, affermando che è inopponibile, all’Amministrazione finanziaria, la minusvalenza da cessione di partecipazioni generata da una precedente remissione del debito nei confronti della società oggetto di cessione.
Tale operazione, effettuata senza un’apparente giustificazione economica, ha avuto il solo scopo di provocare un sensibile aumento del valore delle azioni della società beneficiaria che, cedute subito dopo a un prezzo inferiore, hanno determinato, a favore della ricorrente la formazione di una minusvalenza deducibile. Protagoniste della vicenda, società appartenenti a uno stesso gruppo e riconducibili a una stessa persona fisica.
 
La vicenda processuale
Con sentenza 23/2006 la Ctr della Lombardia rigettava gli appelli proposti da una società sottoposta a verifica e dal suo rappresentante legale, confermando così la sentenza di primo grado che aveva dichiarato legittimi gli accertamenti relativi ai periodi d'imposta 1997 e 1998, con i quali erano stati recuperati maggiori redditi ai fini Irpeg e Ilor in conseguenza, tra l'altro, del disconoscimento di una minusvalenza miliardaria dichiarata dalla società appellante.
In particolare, i giudici di merito, dopo aver considerato la molteplicità degli elementi indiziari emersi dall'istruttoria – vale a dire la sequenza cronologica delle diverse operazioni di remissione del debito, di acquisto e rivendita delle azioni, l'intervento nelle operazioni di società appartenenti tutte a uno stesso gruppo e tutte riconducibili a uno stesso rappresentante, nonché la sostanziale coincidenza degli importi relativi alla remissione del debito, del prezzo di acquisto delle partecipazioni e degli utili distribuiti dalla società beneficiaria della remissione – hanno posto l'accento sull'illegittimità dell'atto di remissione del debito, perché privo di una razionale giustificazione economica. Tale comportamento antieconomico contrastava, secondo la Commissione, con i requisiti di certezza, effettività e inerenza del costo previsti dall'allora vigente articolo 75 del Tuir.
La Ctr giungeva, quindi, alla conclusione che, in assenza di elementi di prova contrari offerti dalla società contribuente e, non rispondendo tali comportamenti a “precise ragioni economiche”, le operazioni del gruppo erano “funzionali soltanto ad un abbattimento dell'imponibile”.
 
Avverso la sentenza la società contribuente proponeva ricorso per Cassazione deducendo, tra l'altro, la violazione dell'articolo 109 (già 75) del Tuir e dell'articolo 2697 c.c. in relazione all'articolo 360, comma 1, n.3) c.p.c.
La ricorrente, in particolare, si doleva del fatto che i giudici di appello avevano negato la deducibilità della minusvalenza in quanto basata su un'operazione di remissione del debito priva di una valida giustificazione economica, concludendo per la sua antieconomicità perché estranea ai requisiti del costo indicati dall'articolo 75 del Tuir, vigente ratione temporis. Secondo la società, invece, le ragioni economiche dell'operazione potevano al più rilevare per qualificare l'operazione come elusiva, ai sensi dell'articolo 37-bis del Dpr 600/1973. Inoltre, secondo i ricorrenti, era stato violato l'articolo 2697 del codice civile sul riparto dell'onere probatorio, in quanto grava sull'Amministrazione finanziaria provare i fatti costitutivi della pretesa tributaria, non potendo richiedersi al contribuente di fornire la giustificazione economica dell'operazione di remissione del debito, operata tra l’altro da un soggetto terzo.
 
La pronuncia
La Corte suprema rigetta il ricorso, confermando, nella sostanza, la sentenza di secondo grado. Avvalendosi, poi, della facoltà prevista dall'articolo 384, ultimo comma, c.p.c., ne ha tuttavia corretto la motivazione.
Infatti, le argomentazioni giuridiche utilizzate dalla Ctr, fondate sull'assenza di una razionale giustificazione economica dell'atto di remissione del debito e sulla mancanza di prova contraria, se non valevano a dimostrare l'assenza dei presupposti del costo, come definiti dal vecchio articolo 75 del Tuir (certezza, inerenza e obiettive determinabilità), erano idonee a fondare il “decisum” sulla base di una ricostruzione in termini elusivi dell'intera vicenda, “caratterizzata da operazioni compiute in stretta sequenza temporale da società appartenenti al medesimo gruppo e facenti riferimento ad una medesima persona fisica”. Tali operazioni avevano il solo scopo di abbattere il reddito imponibile della società ricorrente: per questo motivo sono state disconosciute non perché mancanti dei requisiti di cui all'articolo 75 suindicato, ma in quanto elusive e quindi inopponibili all'Amministrazione finanziaria.
Per la Cassazione, “la nozione di inerenza all'attività d'impresa”, comunemente accolta dalla giurisprudenza di legittimità, implica una relazione tra due concetti (il costo e l'attività d'impresa), con la conseguenza che il costo assume rilevanza ai fini della determinazione della base imponibile, non tanto per la sua esplicita e diretta connessione a una precisa componente di reddito, bensì in virtù della correlazione con un'attività – complessiva – potenzialmente idonea a produrre utili.
Ne consegue che “la minusvalenza patrimoniale generata dalla vendita delle partecipazioni detenute dalla società ricorrente, non espressamente contestata dall'ufficio quanto al perfezionamento dell'atto di cessione ed al prezzo conseguito in virtù della vendita, risponde certamente ai requisiti della certezza ed obiettiva determinabilità del costo”.
 
Sulla base di tali motivi la Corte, in applicazione del principio di economia processuale, salvando l'impianto motivazionale della sentenza della Ctr, ma qualificandolo e interpretandolo altrimenti, ha parlato di “elusione” piuttosto che di “evasione”, dichiarando “inopponibile” (e non insistendo su profili di illegittimità) all'Amministrazione finanziaria il risultato elusivo ottenuto dalla società, poiché consistente “nel conseguimento di vantaggi fiscali ottenuti mediante l'uso distorto, pur se non contrastante con alcuna specifica disposizione, di strumenti giuridici idonei ad ottenere un'agevolazione o un risparmio d'imposta, in difetto di ragioni economicamente apprezzabili che giustifichino l'operazione, diverse dalla mera aspettativa di quei benefici” (cfr Cassazione, ss.uu. sentenza 30055/2008 che, per prima, ha riconosciuto la validità e la natura immanente di tale principio antielusivo in materia di imposte non armonizzate, affermando come l'abuso del diritto trovi fondamento negli stessi principi costituzionali di capacità contributiva e progressività dell'imposizione sanciti dall'articolo 53 della Costituzione).
 
In tema di riparto dell'onere probatorio, la dimostrazione sia del disegno elusivo sia dell'alterazione degli schemi negoziali classici, utilizzati solo per perseguire un risparmio d'imposta, incombe sull'Amministrazione finanziaria, gravando invece sul contribuente l'onere di allegare l'esistenza di ragioni economiche alternative e non marginali che giustifichino siffatte operazioni (cfr Cassazione, sentenza 20029/2010).
Facendo applicazione di tale principio, la Cassazione ha confermato la sentenza della Ctr anche su questo specifico capo. Infatti, mentre “l'Amministrazione ha assolto al proprio onere con la indicazione di elementi fattuali posti a fondamento dell'avviso di accertamento ed assunti a base delle valutazioni compiute dai Giudici di merito, il contribuente non ha adempiuto al proprio onere...in quanto non è stato in grado di individuare neppure una compresenza, non marginale, di ragioni extrafiscali, che non si identificano necessariamente in una redditività immediata dell'operazione ma possono rispondere ad esigenze di natura organizzativa e consistere in un miglioramento strutturale e funzionale dell'azienda” (cfr Cassazione, sentenza 1372/2011).
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