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Giurisprudenza

Slot machine: imponibili a Iva
i compensi corrisposti dai gestori

L’esenzione per l’esercente solo in presenza di accordo che lo vincoli allo svolgimento del gioco e alla determinazione delle vincite e delle risorse per pagare corrispettivi e Preu

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Con due recenti decisioni, la Commissione tributaria regionale dell’Emilia-Romagna, discostandosi da una giurisprudenza che sembrava consolidata, ha affermato che l’esenzione Iva in tema di “operazioni di raccolta delle giocate” si applica esclusivamente ove vi sia un rapporto diretto, e che abbia a oggetto la raccolta “in senso stretto” delle giocate, tra esercente e concessionario.
 
La vicenda processuale
A seguito di una verifica svolta nei confronti del gestore di un bar, nel quale erano installati apparecchi di cui all’articolo 110, comma 6, Testo unico delle leggi di pubblica sicurezza (Tulps, Regio decreto 773/1931), ovvero con vincite in denaro, l’ufficio dell’Agenzia delle entrate emetteva avvisi di accertamento per gli anni 2005, 2006 e 2007, contestando il mancato assoggettamento a Iva dei proventi connessi alla raccolta delle giocate. Il contribuente aveva considerato tali corrispettivi come esenti Iva, a norma dell’articolo 10, comma 1, numero 6, Dpr 633/1972, in base al quale sono esenti, tra le altre, “le operazioni relative all’esercizio del lotto (…), nonché quelle relative all’esercizio dei totalizzatori e delle scommesse (…), ivi comprese le operazioni relative alla raccolta delle giocate”. Sul punto, la legge finanziaria per l’anno 2005 ha stabilito che “l’esenzione (…) si applica alla raccolta delle giocate con gli apparecchi da intrattenimento di cui all'articolo 110, comma 6, del testo unico delle leggi di pubblica sicurezza, di cui al regio decreto 18 giugno 1931, n. 773, e successive modificazioni, anche relativamente ai rapporti tra i concessionari della rete per la gestione telematica e i terzi incaricati della raccolta stessa” (articolo 1, comma 497, legge 311/2004).
Gli accertamenti erano annullati in primo grado, poiché la Commissione provinciale adita aderiva alla tesi secondo cui il rapporto tra concessionario, esercente e gestore ha natura trilaterale e costituisce un unicum inscindibile, in quanto il gestore e l’esercente provvedono per incarico del concessionario alla raccolta delle giocate e la mancanza di uno soltanto dei soggetti della “filiera” vanificherebbe il concreto espletamento dell’attività da cui l’Erario ritrae i propri proventi. 
 
La decisione della Ctr
La Commissione tributaria regionale, con la sentenza n. 974/12/2018, depositata il 9 aprile 2018, discostandosi da alcuni propri precedenti, ha accolto l’appello dell’ufficio (per un’altra recente pronuncia favorevole, cfr Ctr Emilia-Romagna, sentenza n. 2529/11/2017, depositata il 22 settembre 2017; sul tema vedi anche “New slot: sconta l’Iva il compenso che il gestore liquida all’esercente”).
L’analisi del collegio muove dalla relazione intercorrente fra i soggetti che concorrono alle operazioni di raccolta delle giocate:
  • il concessionario, titolare del nulla osta per l’installazione delle slot e soggetto passivo del prelievo erariale unico (Preu – cfr articolo 39, comma 13, Dl 269/2003), sostitutivo, per gli apparecchi con vincite in denaro, sia dell’imposta sugli intrattenimenti (Isi) sia dell’Iva
  • il gestore, proprietario, possessore o detentore degli apparecchi
  • l’esercente, che permette l’installazione degli apparecchi nei propri locali muniti di apparati di connessione con la rete telematica del Concessionario. 
I compensi erogati sono stabiliti in percentuali, variate nel corso degli anni, e vengono corrisposti dal concessionario al gestore e all’esercente: in altri termini, sulla base di precise indicazioni dell’Aams, il concessionario deve porre in essere distinti rapporti contrattuali con il gestore e con l’esercente.
Come nota la Commissione, cogliendo il vero punto nodale della controversia, non esiste alcun rapporto contrattualizzato fra il concessionario e l’esercente, ma soltanto un rapporto tra gestore ed esercente non finalizzato al coinvolgimento di quest’ultimo alla raccolta delle giocate “in senso stretto e funzionale alla raccolta delle giocate”.
L’esenzione, invece, si applica alla raccolta delle giocate anche relativamente ai rapporti tra i concessionari e i terzi incaricati della raccolta, “ma soltanto se e in quanto vi sia un accordo che vincoli l’esercente a svolgere o comunque a partecipare alla raccolta delle giocate, al fine di determinare sia la percentuale di vincite, che le restanti risorse per il pagamento di corrispettivi e Preu”.
I servizi prestati dall’esercente al gestore sono di natura tecnica (manutenzione, allacciamento alla rete telematica, obbligo di segnalazione dei guasti, eccetera), ma non attengono alla raccolta delle giocate e alla formazione delle vincite.
 
Osservazioni
La sentenza è senz’altro condivisibile, anche perché in linea con la necessità di interpretare restrittivamente le norme di esenzione Iva (in tema, vedi sentenze Cgue del 4 maggio 2017, C-274/15 e C-699/15 e del 12 marzo 2015, C-594/13; 12 settembre 2000, C-358/97), quali deroghe al principio generale di imponibilità delle operazioni rilevanti ai fini del tributo.
Come osserva la Ctr, l’applicazione dell’esenzione “anche relativamente ai rapporti tra i concessionari della rete per la gestione telematica e i terzi incaricati della raccolta stessa” può aver luogo solo qualora:
  • si tratti di rapporto diretto
  • i terzi siano (direttamente) incaricati della raccolta, e non di attività a essa meramente strumentali, quali sono l’attivazione della procedura di blocco, l’esposizione dell’informativa al pubblico, la segnalazione di guasti e anomalie. 
Nello stesso senso, si veda anche la circolare n. 21/E del 13 maggio 2005 (paragrafo 7.1), in cui si chiarisce che “dall’esame della normativa e della concreta situazione del comparto, è possibile individuare due figure di soggetti (operatori del concessionario) che effettuano per i concessionari stessi la raccolta delle giocate: l’esercente e il possessore degli apparecchi (…) ciascuno dei due operatori, a fronte di servizi prestati, inquadrati nell’ambito delle giocate, riceve dal concessionario un corrispettivo”.
La circolare, peraltro, precisa che la ricostruzione effettuata dall’Aams circa la piramide preposta alla raccolta delle giocate e, conseguentemente, funzionale all’esazione del tributo calcolato sulle medesime, esclude dall’ambito dell’attività di raccolta delle giocate eventuali attività poste in essere in base ad accordi contrattuali fra esercente e possessore degli apparecchi (gestore), anche perché, in tale ipotesi, nessun compenso viene erogato dal concessionario all’esercente, ma sono gestore ed esercente a stabilire, autonomamente, la ripartizione dei guadagni.
Infine, la stessa circolare (paragrafo 3) fornisce indicazioni anche in merito all’ambito applicativo dell’esenzione con riferimento al periodo anteriore alla concreta attuazione di rapporti concessori, durante il quale la raccolta delle giocate è stata svolta da soggetti diversi. Per gli apparecchi installati a decorrere dal 26 luglio 2004, data ultima di stipula delle concessioni, la richiesta di nulla osta deve essere effettuata direttamente dai concessionari, mentre per gli apparecchi installati antecedentemente a tale data tali nulla osta erano rilasciati al possessore degli apparecchi (gestore); in merito a tali ultimi apparecchi, il concessionario ha chiesto all’Aams il rilascio di un nulla osta sostitutivo. Pertanto, il regime di esenzione previsto dall’articolo 10 comma 1, numero 6, Dpr 633/1972, si applicava, nei confronti del possessore dei medesimi apparecchi (il gestore), nel periodo tra l’installazione (marzo 2004) e il 13 settembre 2004 per gli apparecchi installati prima del 26 luglio 2004, e nei confronti del concessionario per gli apparecchi in relazione ai quali è stato emesso il. Dal 26 luglio 2004, in altri termini, tutte le operazioni di raccolta delle giocate sono state concentrate nelle mani di tale ultimo soggetto.
Ulteriore argomento a favore della tesi della Ctr può rinvenirsi nella normativa (cfr articolo 1, comma 82, legge 220/2010) che ha previsto l’iscrizione degli esercenti nell’elenco dei “terzi eventualmente incaricati della raccolta delle giocate”, di cui all’articolo 1, comma 533, legge 266/2005, proprio ai fini dell’esenzione Iva.
Nello stabilire che l’iscrizione nel registro è prevista anche per “ogni altro soggetto che, non essendo ricompreso fra quelli di cui alle lettere a) e b) [concessionario e gestore], svolge, sulla base di rapporti contrattuali continuativi con i soggetti di cui alle medesime lettere, attività relative al funzionamento e al mantenimento in efficienza degli apparecchi, alla raccolta e messa a disposizione del concessionario delle somme residue e comunque qualsiasi altra attività funzionale alla raccolta del gioco”, la legge sottende un’ontologica differenza tra l’attività funzionale alla raccolta del gioco e quella propriamente di raccolta, che quindi, anche sulla base di un’interpretazione letterale, non può dirsi svolta direttamente dall’esercente.

La questione dei requisiti oggettivi e soggettivi ai fini dell’esenzione Iva in relazione agli apparecchi da intrattenimento con vincite in denaro ha dato vita a un vasto contenzioso ma, a tutt’oggi, non è stata ancora esaminata dalla Corte di Cassazione.
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