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Giurisprudenza

Una “solidarietà” che fa bene anche al Fisco

Si può notificare al socio direttamente l’atto esattivo finale se il patrimonio dell’associazione professionale è insufficiente a soddisfare la pretesa tributaria

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Il socio di società di persone è responsabile in via solidale e illimitata per le obbligazioni sociali e, dunque, anche per quelle tributarie, ancorché non assuma la qualità di obbligato in rapporto agli atti impositivi notificati alla società – quale centro autonomo d’imputazione di situazioni giuridiche soggettive. Conseguentemente, esaurito il beneficio della preventiva escussione del patrimonio sociale, egli può essere chiamato al soddisfacimento della residua pretesa fiscale previa notifica del solo avviso di mora non essendo necessaria la notifica dell’avviso di accertamento o della cartella di pagamento, avendo, peraltro, il socio ampia facoltà d’impugnazione anche avverso gli atti presupposti. A tali conclusioni è pervenuta la Cassazione con la sentenza n. 18649 dell’8 luglio 2008.

La controversia
Un socio di un’associazione professionale impugnava dinanzi alla Commissaria tributaria provinciale un avviso di mora, con cui gli veniva intimato il pagamento di somme iscritte a ruolo nei confronti dell’associazione senza la preventiva notifica dell’avviso di accertamento e della cartella di pagamento.
I giudici di primo grado accoglievano il ricorso; favorevole al contribuente era anche la sentenza di secondo grado.
Il ministero dell’Economia e delle Finanze e l’agenzia delle Entrate hanno proposto ricorso per Cassazione, deducendo la violazione dell’articolo 2291 del Codice civile.

La sentenza
La Suprema corte ha accolto il ricorso dell’Amministrazione finanziaria con argomentazioni che ripropongono, nella sostanza, un orientamento giurisprudenziale consolidato (Cassazione, sentenze 10267/2008, 10533/2006, 10093/2003, 5179/2003, 6260/2001) e che rinvengono il loro fondamento normativo negli articoli 2291 e 2304 del Codice civile.

L’articolo 2291, in particolare, prevede che nella società in nome collettivo l’assunzione della qualità di socio comporti come immediata conseguenza la responsabilità solidale e illimitata per le obbligazioni sociali.
L’inclusione delle obbligazioni tributarie tra le obbligazioni sociali per le quali è prevista la responsabilità del socio discende dalla circostanza che tale disposizione normativa deve qualificarsi, come evidenziato dalla Cassazione con la sentenza n. 10584/2007, “come una norma a oggetto generale, nel senso che il suo oggetto è il genere dell’obbligazione sociale, all’interno del quale debbano essere ricomprese anche le obbligazioni legali e a livello inferiore l’obbligazione tributaria”. Una lettura restrittiva della norma, limitata unicamente alle obbligazioni di origine negoziale, con esclusione di quelle che rinvengono la loro fattispecie genetica nella legge, come nel caso delle obbligazioni tributarie, vanificherebbe, infatti, la portata precettiva di carattere generale della disposizione.

La responsabilità solidale e illimitata dei soci per le obbligazioni tributarie della società si estende in campo fiscale, chiaramente, all’Iva e all’Irap; non trova applicazione, invece, con riguardo all’Irpef, posto che tale tributo è accertato in capo alla società mediante un avviso unitario, ma riscosso nei confronti dei soci che sono titolari del debito d’imposta.

La responsabilità illimitata del socio non presenta, peraltro, le caratteristiche di responsabilità personale ma - ha precisato la Suprema corte - ha carattere sussidiario, per cui, in virtù dell’articolo 2304 del Codice civile, la pretesa di pagamento nei confronti del socio può essere azionata solo a seguito dell’escussione del patrimonio sociale.

Il beneficio di escussione concesso ai soci illimitatamente e solidalmente responsabili di una società di persone, in base al quale il creditore sociale non può pretendere il pagamento da un singolo socio se non dopo aver agito infruttuosamente sui beni della società, si atteggia, peraltro, diversamente a seconda che si tratti di società in nome collettivo, società in accomandita semplice, o società semplice, la cui disciplina si applica anche alla società di fatto.

Nel caso delle Snc e delle Sas, è onere del creditore (e quindi dell’Amministrazione finanziaria) dover provare il tentativo di preventiva escussione del patrimonio sociale, non bastando allo scopo l’apodittica affermazione di mancanza di beni sociali su cui esercitare proficuamente l’azione volta al recupero delle obbligazioni nascenti dai rapporti tributari della società (cfr Cassazione, sentenze 7000/2003 e 13183/1999).
La Suprema corte (cfr sentenza 2647/1987) ha precisato al riguardo che la dichiarazione di fallimento della Snc non è di per sé prova sufficiente e rigorosa per giustificare l’esecuzione nei confronti dei soci, essendo necessario che il creditore, e quindi l’Amministrazione finanziaria, provi di non potersi soddisfare sul patrimonio sociale mediante la procedura concorsuale.

Nel caso della società semplice, invece, il socio cui è richiesto il pagamento dei debiti sociali può invocare il beneficio indicando i beni sui quali il creditore può agevolmente soddisfarsi.
Il socio convenuto in giudizio per il pagamento di un’obbligazione tributaria può, pertanto, paralizzare unicamente con lo strumento processuale dell’eccezione l’azione dell’Amministrazione finanziaria, opponendo utilmente il beneficio della preventiva escussione; il beneficio di escussione, non attenendo alla legittimazione ad agire, non può essere, infatti, rilevato dal giudice ex officio, né ove non sia stato prospettato nel giudizio di merito, può essere dedotto per la prima volta in Cassazione (sentenza 5106/1987).

La riconduzione della responsabilità del socio per le obbligazioni tributarie gravanti sulla società nell’alveo di quella sussidiaria (articoli 2291 e 2304 del Codice civile) comporta non solo che il medesimo socio deve sopportare le conseguenze dell’inadempimento di questa, ma anche che l’Amministrazione finanziaria non ha l’obbligo di procedere alla notifica al socio dell’accertamento o dell’avviso di rettifica, in quanto questi atti impositivi effettuati in capo alla società spiegano i loro effetti anche in capo al socio, bastando semplicemente la notifica dell’atto esattivo, rappresentato dalla cartella di pagamento o dall’avviso di mora.

Ulteriori considerazioni vanno infine fatte con riguardo all’avviso di mora che, a giudizio della Cassazione, svolge, oltre alla funzione primaria e necessaria di atto equivalente al precetto nell’esecuzione forzata, anche la “funzione secondaria di atto equivalente a quelli di imposizione tributaria, quando, in difetto di notificazione dell'accertamento, sia il primo atto di esercizio del potere impositivo, per cui gli atti presupposti, se non impugnati congiuntamente all'avviso di mora, diventano inoppugnabili” (Cassazione, sentenze 10533/2006, 10093/2003, 5179/2003, 2984/2002, 6260/2001, 1592/2001, 10638/1997, 6857/1995, 6846/1995).

Ne discende che il socio, in sede d’impugnazione dell’atto esattivo, può sollevare eccezioni relative all’atto presupposto non notificato, per cui il ricorso contro il ruolo non dovrà essere circoscritto a vizi propri dell’atto medesimo, ma potrà contenere questioni relative alla legittimità della rettifica o della debenza del tributo.
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