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Giurisprudenza

Strumenti presuntivi: non sempre il più evoluto è il più aderente

L’analisi del rapporto tra parametri e studi di settore attraverso una sentenza della Ctr della Lombardia

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L’avviso di accertamento fondato sui parametri resta valido se il contribuente oppone a tale ricostruzione dei compensi il risultato degli studi di settore approvati per le annualità successive, senza fornire ulteriori circostanze specifiche che possano in concreto essere capaci di condizionare l’andamento dei compensi conseguiti, e quindi giustificarne uno scostamento dalla stima presuntiva. La Ctr di Milano, con la sentenza n. 72 del 2009, ha infatti respinto l’appello di una psicologa che, in seguito a un accertamento da parametri previsti dalla legge 549/1995, contestava di essere congrua e coerente agli studi di settore.   L’ufficio delle Entrate di Como rettificava a una psicologa i compensi dichiarati ai fini Iva, Irpef e Irap per l’anno d’imposta 1999, ricalcolandoli sulla base dei parametri. Contro tale avviso di accertamento la contribuente proponeva ricorso, sostenendo che l’ufficio avrebbe omesso di valutare gli elementi in proprio possesso e, in particolare, di confrontare il risultato dei parametri con quello derivante dall’applicazione degli studi di settore emanati per il proprio codice attività nell’anno 2000, che conduceva a un risultato di congruità con quanto dichiarato. La Commissione provinciale rigettava il gravame confermando l’operato dell’ufficio.   La contribuente proponeva, dunque, appello in Commissione tributaria regionale indicando a proprio favore sia il risultato degli studi di settore, sia la circostanza che dalle fatture emesse si sarebbe dovuto evincere lo svolgimento in via esclusiva dell’attività (con un unico committente) e che tale situazione di fatto impediva di esercitare altre attività, e quindi di occultare ulteriori compensi. I giudici di appello, con la sentenza 72/2009, hanno invece affermato che la contribuente, al fine di superare quella soglia di convincimento che porta con sé lo strumento dei parametri, doveva fornire o in sede di contraddittorio, o comunque in quella processuale, elementi di valutazione che consentissero di meglio apprezzare le caratteristiche dell’attività esercitata, e quindi di sconfessare i risultati derivanti dai parametri.   La sentenza pone l’attenzione sul rapporto tra i vari strumenti presuntivi che, nel corso del tempo, sono stati a disposizioni dell’Amministrazione finanziaria e, in particolare, impone una riflessione sull’evoluzione dai parametri agli studi di settore. Infatti, gli studi di settore previsti dall’articolo 62-bis del decreto legge 331/1993 avrebbero dovuto essere applicati nei confronti dei contribuenti a partire dall’anno d’imposta 1995, ma a causa della complessità della loro elaborazione, si pose la necessità di intervenire attraverso una nuova strategia di recupero di base imponibile e di lotta all’evasione fiscale da realizzarsi nel breve periodo, in attesa della realizzazione degli studi stessi. Tale strategia comportò l’abolizione a partire dal 1995 dei coefficienti presuntivi di ricavi e l’introduzione dei “parametri”, strumento in grado di effettuare presunzioni in relazione ai ricavi e compensi effettivamente conseguiti dai contribuenti.   Per l’elaborazione dei parametri vennero utilizzate alcune delle tecniche statistiche che poi sono state di fatto impiegate per gli studi di settore. In particolare, si provvide a distinguere i contribuenti che avevano uno stesso codice di attività in gruppi omogenei, e si trovarono le relazioni esistenti tra i ricavi dichiarati e le variabili di tipo contabile prese in considerazione all’interno dei diversi gruppi omogenei. Con l’elaborazione dei primi studi di settore a partire dal 1998, i parametri iniziarono a essere sostituiti con il nuovo strumento più evoluto, tanto che oggi essi sono utilizzati soltanto in via marginale e limitata. La maggior precisione nelle stime derivanti dagli studi di settore, che analizzano, per la stima di ricavi e compensi, una serie di variabili sia contabili sia extracontabili, ha portato l’Amministrazione finanziaria ad affermare con la circolare n. 58/2002 che “le risultanze degli studi di settore possono essere fatte valere, in fase di contraddittorio, per motivare e documentare idoneamente eventuali scostamenti tra l’ammontare dei ricavi o compensi dichiarati e quello presunto in base ai parametri. Infatti, gli studi di settore individuano non solo la capacità potenziale di produrre ricavi o conseguire compensi, ma tengono anche conto dei fattori interni ed esterni all’attività che possono determinare una limitazione della capacità produttiva”.   Gli studi di settore rappresentano certamente rispetto ai parametri uno strumento più evoluto e più preciso, ma è anche vero che l’applicazione di qualsiasi strumento presuntivo va sempre calata nella realtà di fatto del contribuente. Il ragionamento dei giudici lombardi è elaborato proprio in virtù di tale affermazione, in quanto di fronte a compensi non in linea con la globale attività svolta dalla contribuente, questi hanno avallato l’operato dell’ufficio, giacché il ragionamento presuntivo attuato e il relativo risultato di stima è stato ritenuto ragionevole e coerente con la struttura economica della contribuente, e quindi fondatamente riconducibile a essa.   Tale pronuncia si colloca nello stesso solco di pensiero della Commissione tributaria regionale di Firenze (sentenza 52/35/07), in base alla quale l’accertamento presuntivo effettuato dall’Agenzia nei confronti di un contribuente, che risulta “congruo e coerente” con quanto derivante dallo studio di settore di categoria, è più che legittimo quando viene fornita la prova che i ricavi dichiarati, anche se in linea con il software Gerico, sono in realtà inferiori a quelli fondatamente attribuibili al contribuente. La scelta tra i vari strumenti presuntivi a disposizione dell’Amministrazione finanziaria deve allora, in conclusione, ricadere sempre su quello maggiormente adatto a cogliere le peculiarità del caso specifico ed evidenziare la reale capacità contributiva del soggetto passivo d’imposta.
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