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Giurisprudenza

Sull’avviso di liquidazione Iva decide il giudice tributario

Si tratta, infatti, di un atto impugnabile anche se non fa parte dell’elenco contenuto nella norma di riferimento

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L’avviso di liquidazione ai fini Iva è un atto impugnabile dinanzi al giudice tributario, sulla base di un’interpretazione estensiva dell’articolo 19 del decreto legislativo 546/1992 – “Atti impugnabili e oggetto del ricorso”. È questa, in estrema sintesi, la conclusione cui è pervenuta la sezione tributaria della Corte di cassazione con sentenza n. 17202 del 23 luglio 2009.  La vicendaIl contribuente proponeva ricorso alla Commissione tributaria provinciale di Milano avverso la cartella esattoriale emessa a seguito di avviso di liquidazione (non impugnato nel termine di legge e, quindi, divenuto definitivo), riguardante la ripresa di indebita detrazione Iva su fattura emessa per un’operazione inesistente relativa all’anno d’imposta 1989.Contro la sentenza di primo grado sfavorevole, il contribuente presentava appello dinanzi alla Ctr della Lombardia, la quale confermava la prima decisione, rilevando che l’avviso di liquidazione, riguardante la rettifica Iva, conteneva tutti gli elementi relativi all’an e al quantum a sostegno della pretesa erariale e che era stato tempestivamente notificato. Il contribuente proponeva, allora, ricorso per cassazione, lamentando che la presenza nell’avviso di liquidazione di taluni elementi della pretesa sostanziale – elementi richiesti dall’articolo 56, commi 2, e 5 del Dpr 633/1972, tra i quali è possibile menzionare l’indicazione degli errori, delle omissioni e delle false o inesatte indicazioni su cui è fondata la rettifica e i relativi elementi probatori nonché l’indicazione, in sede di motivazione, dei presupposti di fatto e delle ragioni giuridiche che lo hanno determinato. Trattasi dei requisiti di struttura propri dell’atto impositivo, come tale percepibile dal destinatario che poteva agevolmente riconoscerne portata, finalità ed effetti – non contribuiva ad annoverare tale atto tra gli atti impositivi elencati nell’articolo 19 del decreto legislativo 546/1992 e che, comunque, tale avviso non si identificava negli atti tipici previsti dallo stesso articolo 19. L’avviso, in sostanza, risultava privo delle indicazioni relative al termine per ricorrere, alle modalità di proposizione del ricorso e all’autorità dinanzi alla quale ricorrere.A giudizio del ricorrente, l’avviso di liquidazione ai fini Iva poteva, al più, essere paragonato a un avviso bonario, privo in quanto tale del carattere provvedimentale e, conseguentemente, non impugnabile. Il giudizio di legittimitàCon la sentenza in commento, la Corte di cassazione ha rigettato il ricorso di parte, riconducendo l’avviso di liquidazione ai fini Iva nel novero degli atti impositivi autonomamente impugnabili e precisando che, una volta affermata l’impugnabilità dell’atto presupposto, restava inevitabilmente preclusa la possibilità di far valere contro la successiva cartella di pagamento i vizi propri di un titolo ormai divenuto definitivo. Peraltro, già con sentenza n. 13243/2003, la sezione tributaria della Suprema corte aveva chiarito che, in materia di Iva, “…la cartella esattoriale emessa per il pagamento dell’imposta iscritta a ruolo, sulla base di un precedente avviso di liquidazione notificato e divenuto definitivo perché non impugnato, resta fuori della previsione della norma, non essendo né atto impositivo (da individuare nell’avviso di liquidazione Iva in precedenza notificato), né - per questa parte - atto di irrogazione delle sanzioni”. Con la sentenza in esame, la sezione tributaria della Corte di cassazione ha ribadito l’orientamento giurisprudenziale secondo il quale l’elencazione degli “atti impugnabili” di cui all’articolo 19 del decreto disciplinante il contenzioso tributario, pur dovendosi considerare tassativa, va interpretata in chiave estensiva.Ciò non soltanto in ossequio alle norme costituzionali di tutela del contribuente (articolo 24) e di buon andamento della Pubblica amministrazione (articolo 97), ma anche in considerazione della modifica dell’articolo 2 del decreto legislativo 546/1992, operata dall’articolo 12, comma 2, della legge 448/2001 (Finanziaria 2002), che ha ampliato la giurisdizione tributaria fino a estenderla a “tutte le controversie aventi ad oggetto i tributi di ogni genere e specie comunque denominati…”. L’estensione della giurisdizione tributaria a tutti i tributi “comunque denominati” ha infatti consentito il riconoscimento, a favore del contribuente, della facoltà di ricorrere al giudice tributario avverso tutti gli atti adottati dall’ente impositore che contengano una ben individuata pretesa tributaria (individuata dalle concrete ragioni fattuali e giuridiche che la sorreggono), senza necessità che quest’ultima ricopra la veste “autoritativa” di uno degli atti dichiarati espressamente impugnabili dal citato articolo 19 (cfr Cassazione, sentenze nn. 4513/2009 e 21045/2007). I giudici di legittimità concludono, pertanto, affermando che “nell’elencazione dell’art. 19 va incluso ogni atto che non rappresenti un mero invito bonario preordinato ad un dialogo preventivo con il contribuente (come non è del caso alla luce delle indicazioni che si ricavano dalle difese delle parti), beni un vero e proprio atto autoritativo volto a  portare a conoscenza del contribuente una pretesa già formata e ben individuata nell'an e nel quantum con intimazione ad esaudirla sotto pena degli atti esecutivi cass. n. 21530/07, Cass. 12194/08, cass. n. 4965/09)”. In sostanza, con la sentenza n. 17202, la sezione tributaria della Corte di cassazione ha interpretato in chiave estensiva l’articolo 19 del Dlgs 546/1992, qualificando come impugnabile un atto “atipico” – quale è l’avviso di liquidazione ai fini Iva – ossia un atto non inquadrabile tra gli atti enucleati dalla norma.Ne deriva che per atti impugnabili dinanzi al giudice tributario si deve intendere una serie di atti e di rapporti, idonei a incidere in concreto sulla sfera giuridica del contribuente, mediante i quali l’Amministrazione fa valere la pretesa tributaria. Proprio al fine di garantire una tutela giuridica più avanzata ed efficace per il contribuente, i giudici di legittimità hanno dunque fornito un’interpretazione meno rigida dei limiti “interni” della giurisdizione tributaria, vale a dire quelli connessi alla proponibilità della domanda. Sono rimasti, invece, inalterati i limiti “esterni”, vale a dire quelli attinenti alla perimetrazione dei confini della giurisdizione tributaria rispetto a quella ordinaria o amministrativa, con la conseguenza che tali atti e tali rapporti, seppur “atipici”, devono comunque riguardare uno dei tributi espressamente previsti dall’articolo 2 del decreto legislativo 546/1992. Con riferimento all’individuazione dell’autorità giudiziaria munita di giurisdizione in ordine alle controversie relative al fermo di beni mobili registrati emesso con riferimento a crediti di natura non tributaria, le sezioni unite della Cassazione, con la sentenza n. 14831/2008 avevano precisato che “… il giudice adito dovrà verificare se i crediti posti a fondamento del provvedimento di fermo oggetto dell'impugnazione siano crediti di natura tributaria - ipotesi nella quale sussisterà la giurisdizione del giudice tributario - o crediti di natura non tributaria - ipotesi nella quale sussisterà la giurisdizione del giudice ordinario”.
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