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Giurisprudenza

Tempo scaduto per l’accertamento.
Ma il rimborso è ancora rifiutabile

L’inutile decorso dei termini necessari alla liquidazione della dichiarazione dei redditi da parte dell’Agenzia delle Entrate non comporta effetti sui crediti d’imposta ivi esposti

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I termini decadenziali stabiliti per procedere all’accertamento in rettifica sono apposti solo alle attività di accertamento di un credito dell’amministrazione e non a quelle con cui l’amministrazione contesti la sussistenza di un suo debito. Pertanto, l’ufficio può disconoscere la spettanza di un credito di cui viene chiesto il rimborso nella dichiarazione dei redditi anche oltre il decorso dei predetti termini.
È quanto affermato dalle sezioni unite della Corte di cassazione che, con la sentenza 5069 del 15 marzo 2016, hanno risolto il contrasto giurisprudenziale insorto nell’ambito della quinta sezione civile - tributaria, in ordine alla questione relativa al carattere perentorio o meno del termine entro il quale l’Agenzia delle Entrate deve provvedere alla liquidazione della dichiarazione e agli effetti che l’inutile decorso di detto termine comporta con riferimento ai crediti d’imposta ivi esposti.
 
La vicenda processuale
La vertenza nasce dall’impugnazione del silenzio-rifiuto opposto dall’amministrazione finanziaria all’istanza con cui, nel 2004, una fondazione bancaria sollecitava l’erogazione del rimborso di un credito d’imposta evidenziato nella dichiarazione dalla stessa presentata con riferimento al periodo 1° ottobre 1996 – 30 settembre 1997.
In particolare, l’eccedenza scaturiva dall’applicazione della disciplina agevolativa consistente:
  • nell’esonero dalla ritenuta a titolo d’imposta sui dividendi percepiti da azioni, ai sensi dell’articolo 10-bis della legge 1745/1962
  • nella riduzione alla metà dell’Irpeg prevista dall’articolo 6 del Dpr 601/1973. 
L’adita Commissione tributaria provinciale accoglieva il ricorso, ritenendo legittima la richiesta di rimborso avanzata dal contribuente.
La pronuncia veniva successivamente confermata dalla Ctr che, nel rigettare l’appello dell’ufficio, così argomentava: “L’Agenzia delle Entrate … cerca di contestare un credito ormai ampiamente consolidato riproponendo questioni di merito. Infatti si tratta semplicemente di un credito derivante da una dichiarazione dei redditi … presentata nel dicembre 1997”.
 
Avverso detta pronuncia, l’ufficio proponeva ricorso per cassazione, affidato a due motivi.
Tra questi, la violazione e falsa applicazione degli articoli 10-bis della legge 1745/1962, 6 del Dpr 601/1973 e dell’articolo 2697 del codice civile, non avendo il contribuente assolto l’onere, sullo stesso gravante, di provare la spettanza del diritto alle suddette agevolazioni.
L’intimata fondazione resisteva con controricorso, con cui chiedeva il rigetto dell’impugnazione.
 
Il contrasto giurisprudenziale e l’ordinanza di trasmissione
La Corte suprema rilevava come la questione proposta nel ricorso fosse oggetto di un consapevole contrasto, nell’ambito della sezione quinta, tra due differenti orientamenti giurisprudenziali.
In particolare, secondo un primo e più risalente gruppo di pronunce, il termine di cui all’articolo 36-bis del Dpr 600/1973, entro il quale l’amministrazione finanziaria deve provvedere alla liquidazione dell’imposta, ha natura ordinatoria, con la conseguenza che il credito esposto in dichiarazione non si consolida con lo spirare di detto termine o perché l’amministrazione stessa abbia omesso di procedere ad accertamento e rettifica nel termine stabilito dall’articolo 43 dello stesso Dpr, e, per converso, il diritto al rimborso del contribuente non è sottoposto al termine di decadenza, indicato all’articolo 38 del Dpr 602/1973, ma esclusivamente all’ordinario termine di prescrizione decennale, ferma restando la facoltà dell’ufficio di opporre eccezioni alla domanda di rimborso. Tale orientamento si rinviene, tra l’altro, nelle sentenze 9524/2009, 2918/2010 e 11444/2011.
 
Con la più recente pronuncia 9339/2012, tuttavia, la quinta sezione della Corte di cassazione è andata in consapevole e motivato contrasto con l’orientamento sopra richiamato, ritenendolo meritevole di revisione alla luce del principio di buona fede e collaborazione che deve improntare i rapporti tra contribuenti e Fisco.
Più precisamente, la Corte ha affermato che, qualora il contribuente abbia presentato la dichiarazione annuale, ai fini delle imposte sui redditi, esponendo un credito a rimborso, l’Amministrazione finanziaria è tenuta a provvedere sulla richiesta, salvo diversa espressa disposizione normativa, nei medesimi termini di decadenza stabiliti per procedere all’accertamento in rettifica e che, decorso invece il termine predetto senza che sia stato adottato alcun provvedimento da parte della Pa, il diritto al rimborso del credito esposto nella dichiarazione si cristallizza nell’an e nel quantum, e il contribuente potrà agire in giudizio a tutela del proprio credito nell’ordinario termine prescrizionale, rimanendo preclusa all’Amministrazione finanziaria ogni contestazione dei fatti che hanno originato la pretesa di rimborso, salve le eccezioni volte a far valere fatti sopravvenuti impeditivi, modificativi o estintivi del credito.
 
Con ordinanza interlocutoria n. 23529 del 5 novembre 2014, rilevata la particolare importanza della questione, sia in relazione ai principi coinvolti sia con riguardo alle conseguenze delle possibili ricostruzioni ermeneutiche, venivano, quindi, trasmessi gli atti al primo presidente per l’eventuale rimessione della causa alle sezioni unite.
 
La pronuncia delle sezioni unite
Le sezioni unite, esaminata la questione che emerge dall’ordinanza di trasmissione, affermano di non condividere l’orientamento da ultimo richiamato e fatto proprio dalla sentenza 9339/2012, ritenendo preferibile adottare la soluzione accolta nella pregressa giurisprudenza di legittimità e secondo cui “i termini decadenziali in questione sono apposti solo alle attività di accertamento di un credito dell’Amministrazione e non a quelle con cui l’Amministrazione contesti la sussistenza di un suo debito”.
La Corte evidenzia come una simile soluzione appaia coerente con il principio, recepito dall’articolo 1442 del codice civile, in forza del quale quae temporalia ad agendum perpetua ad excipiendum senza, peraltro, lasciare il contribuente sprovvisto di tutela, ben potendo quest’ultimo impugnare il silenzio dell’Amministrazione che non dia seguito all’istanza di rimborso, ottenendo sul punto una pronuncia giudiziale.
 
Il contrasto giurisprudenziale sopra evidenziato viene, quindi, chiarito dalle sezioni unite della Cassazione con l’affermazione del principio per cui l’Amministrazione finanziaria può disconoscere la spettanza di un credito chiesto a rimborso in dichiarazione, anche una volta decorsi i termini ordinari di decadenza del potere accertativo.
 
La Corte passa, quindi, all’esame dei motivi di ricorso addotti dall’ufficio, soffermandosi, in particolare, sul mancato assolvimento dell’onere probatorio gravante sul contribuente.
Sul punto, il Collegio ritiene fondate le doglianze dell’Agenzia, avendo i giudici d’appello fatto cattivo uso dei principi consolidati espressi in tema di spettanza delle agevolazioni di cui agli articoli 10-bis della legge 1745/1962 e 6 del Dpr 601/1973.
Invero, alla stregua di tali principi, “gravava sulla fondazione, che reclamava il mancato riconoscimento dell’agevolazione, l’onere di evidenziare, con l’originario ricorso, la sussistenza dei presupposti, soggettivi e oggettivi, per poter fruire della chiesta agevolazione e, quindi, di provare, per un verso, la propria coerenza statutaria e, sotto altro profilo, il concreto espletamento, nell’anno in questione, di attività finalizzata al raggiungimento, in via esclusiva, di scopi di beneficenza, educazione, studio e ricerca scientifica…”.
In difetto di tali presupposti, conclude la Corte, non sussistono le condizioni per ritenere che sulla domanda di rimborso del credito d’imposta si sia formato il silenzio-rifiuto e, tanto meno, per affermare che, nel caso il credito d’imposta sia stato chiesto a rimborso con la dichiarazione annuale, l’Amministrazione, onde evitarne la “cristallizzazione” nell’an e nel quantum, debba provvedere al riguardo nei medesimi termini di decadenza stabiliti per procedere all’accertamento in rettifica.
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