Su vizi sostanziali giudizi concreti.
Ricalcolo dell'imposta nel merito

La Corte di cassazione, accogliendo il ricorso dell'Amministrazione finanziaria, ha ribadito, con l'ordinanza 19122 del 6 novembre, che ove il giudice tributario ritiene invalido l'avviso di accertamento per motivi non formali, ma di carattere sostanziale, non può limitarsi ad annullare l'atto impositivo, ma deve esaminare nel merito la pretesa tributaria e, operando una motivata valutazione sostitutiva, eventualmente ricondurla alla corretta misura, entro i limiti posti dalle domande di parte.

La vicenda
L'oggetto del caso in esame concerne il mancato riconoscimento a una Srl delle agevolazioni fiscali in materia di imposta di registro relative a una compravendita di terreni, ai sensi dell'articolo 33 della legge 388/2000, per cui l'ufficio ha proceduto al recupero, mediante avviso di liquidazione dell'imposta suppletiva, della differenza di imposta tra l'aliquota agevolata (1%) e quella ordinaria (nel caso concreto 15%, trattandosi di terreni edificabili). In particolare, l'ufficio contestava che la società non aveva discriminato, come previsto dalla norma, tra le tipologie di immobili a destinazione edificatoria che ricadevano nei piani particolareggiati di attuazione.
Il ricorso della contribuente era stato accolto dalla competente Commissione tributaria provinciale, il cui esito veniva confermato dal giudice di appello, il quale riteneva che la mancata distinzione dei terreni edificabili e non era superata dalla produzione in giudizio, da parte della società, di una relazione tecnica giurata.

L'Amministrazione finanziaria ricorre per cassazione, eccependo che il giudice del merito, una volta rilevato un vizio sostanziale dell'atto (relativamente alla concessione di benefici fiscali), non aveva proceduto alla rideterminazione dell'imposta dovuta, anche in virtù dell'espressa richiesta in tal senso formulata dalla società contribuente nel ricorso introduttivo di primo grado.

Regime fiscale dei piani urbanistici particolareggiati
Preliminarmente occorre chiarire che l'articolo 33, comma 3, della legge 388/2000 (comma ora abrogato con alcune eccezioni), ha previsto un particolare regime fiscale - imposta principale di registro con aliquota dell'1% e imposte ipotecaria e catastale in misura fissa - per i trasferimenti di beni immobili, compresi in piani urbanistici particolareggiati, comunque denominati, regolarmente approvati ai sensi della normativa statale o regionale, a condizione che l'utilizzazione edificatoria dell'area avvenga entro cinque anni dal trasferimento (cfr Cassazione, pronuncia 13173/2012). Gli altri tributi dovuti (Iva, imposta di bollo, eccetera), si applicano invece ordinariamente (cfr circolare n. 6/2001).
E' possibile che, già in sede di acquisto dell'area, venga espressamente richiesta l'applicazione del trattamento agevolato solo per una porzione della stessa (proprio in quanto l'intervento edificatorio può occupare una cubatura ridotta rispetto all'intera superficie del lotto) e che per la residua porzione trovi applicazione il trattamento fiscale ordinario, distinguendo all'uopo i diversi corrispettivi a ciascuna porzione afferenti, per evitare la tassazione con l'aliquota più elevata secondo quanto statuisce il Testo unico dell'imposta di registro.
Verificandosi la decadenza dal beneficio, l'Amministrazione dovrà richiedere, nell'ordinario termine triennale, la liquidazione della imposta complementare dovuta, oltre i relativi interessi di mora, ma senza sanzioni, in quanto non previste da alcuna norma specifica.

La decisione
Con l'ordinanza 19122/2012, la Corte di cassazione ha accolto in pieno le censure dell'ente impositore, fissando il principio che, in caso di vizi sostanziali dell'avviso di accertamento, il giudice tributario deve procedere al ricalcolo dell'imponibile, motivando sul punto.
Nel caso concreto, invece, la Commissione del riesame si è limitata solo a valorizzare la relazione tecnica della contribuente, senza preoccuparsi della necessità di sostituire la propria valutazione a quella dell'Amministrazione finanziaria in ordine alla soluzione della questione liquidatoria, la quale attiene, non tanto all'individuazione delle aree a vocazione edificatoria rispetto alle altre, quanto piuttosto alla "precisa determinazione del tributo e dei suoi accessori", in proporzione al valore da assegnare a ciascun immobile compravenduto.

In altri termini, il giudicante aveva il potere-dovere di pronunciarsi sulla domanda dell'appellante, la quale non suppone una mera statuizione implicita ma un positivo accertamento dell'ammontare dell'imposta dovuta (cfr Cassazione, pronuncia 15825/2006).

Il principio implementato dall'ordinanza in esame è, del resto, coerente con l'indirizzo della giurisprudenza di legittimità (cfr Cassazione, pronunce nn. 4280/2001, 4431/2003 e 3309/2004), secondo cui il processo tributario, pur strutturato come giudizio di impugnazione, non è annoverabile tra quelli di "impugnazione-annullamento", ma tra quelli di "impugnazione-merito", in quanto non diretto alla mera eliminazione dell'atto impugnato, ma alla pronunzia di una decisione di merito sostitutiva sia della dichiarazione resa dal contribuente sia dell'accertamento dell'Amministrazione finanziaria.

Da tale assunto ne consegue che il giudice tributario, il quale ravvisi l'infondatezza parziale della pretesa dell'Amministrazione, non deve limitarsi ad annullare l'atto impositivo, ma deve, scendendo nel merito, quantificare la pretesa tributaria entro i limiti posti dal petitum delle parti (cfr Cassazione, pronuncia 7791/2001).