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Normativa e prassi

Affidamento rete fognaria comunale. Quando il canone non sfugge all'Iva

L'accordo fra l'ente locale e il soggetto gestore del servizio può configurare un'attività imprenditoriale

L'affidamento in uso dietro pagamento di un canone, da parte di un Comune, della rete fognaria comunale, sulla base di un accordo stipulato secondo le modalità proprie degli operatori economici privati, esula dall'esercizio dei poteri autoritativi dell'ente locale. Tale affidamento può costituire un'attività economica rilevante ai fini Iva se il bene dato in uso è suscettibile di essere utilizzato esclusivamente per l'esercizio di un'attività economica e se il canone stesso costituisce un introito economicamente rilevante avente carattere di stabilità, in ragione della durata effettiva del rapporto e dell'entità delle somme percepite.
Questo, in sostanza, il principio affermato dall'agenzia delle Entrate con la risoluzione n. 122/E del 6 maggio in risposta a una istanza di interpello avente, appunto, ad oggetto il trattamento tributario applicabile, ai fini Iva, ai canoni versati a un Comune per l'affidamento in uso della rete fognaria comunale da parte del soggetto gestore del servizio di fognatura pubblica.

Al fine di fornire soluzione al quesito, l'Amministrazione finanziaria ha analizzato, in primo luogo, la soggettività passiva del Comune agli effetti dell'Iva, alla luce della normativa e della giurisprudenza comunitaria, nonché la sussistenza dei requisiti, oggettivo e soggettivo, previsti dalla normativa nazionale che disciplina il tributo.

Soggettività passiva Iva dell'ente pubblico alla luce della normativa comunitaria
La risoluzione, richiamando l'articolo 13, paragrafo 1, della direttiva 112/2006(1), ha precisato che ai fini della non assoggettabilità a Iva degli enti di diritto pubblico, tra cui sono ricompresi i Comuni, occorre verificare:
  1. che l'ente pubblico agisca in veste di pubblica autorità
  2. che il mancato assoggettamento a tributo non comporti una distorsione della concorrenza di una certa importanza
  3. che l'attività esercitata non rientri tra quelle indicate all'allegato I della direttiva(2).

In merito alla condizione sub 1., l'Agenzia, nel ribadire quanto già affermato con precedenti documenti di prassi(3), ha richiamato la giurisprudenza della Corte di giustizia Ce, secondo la quale non assumono rilievo, ai fini della verifica del carattere autoritativo dell'attività resa dall'ente pubblico, l'oggetto o il fine dell'attività svolta dal medesimo ente, né l'appartenenza dei beni dallo stesso eventualmente utilizzati al demanio o al patrimonio dell'ente(4).

Secondo la giurisprudenza comunitaria, infatti, il non assoggettamento a Iva degli enti pubblici dipende dalle "modalità di esercizio delle attività" rese dagli stessi e, in particolare, dalla circostanza che tali enti agiscano in quanto "soggetti di diritto pubblico" o in quanto "soggetti di diritto privato". A tal fine, occorre operare, in base al diritto nazionale, un'analisi dell'insieme delle modalità di svolgimento delle attività o operazioni svolte dallo stesso.

In particolare, i tecnici del fisco, citando un recente documento di prassi relativo all'affidamento da parte di un Comune del servizio di erogazione del gas e dei relativi impianti(5), hanno ricordato che l'analisi relativa alle modalità di svolgimento dell'attività resa dall'ente pubblico deve investire, in concreto, il rapporto fra l'ente e il soggetto con il quale lo stesso opera, al fine di verificare se il rapporto sia caratterizzato "dall'esercizio di poteri di natura unilaterale e autoritativa o se si svolga su base sostanzialmente pattizia, attraverso una disciplina che individui, in via bilaterale, le reciproche posizioni soggettive".

In base ai principi sopra richiamati, la risoluzione ha, pertanto, chiarito che l'esercizio di poteri autoritativi da parte dell'ente locale affidante può essere escluso nel caso in cui l'affidamento in uso della rete fognaria comunale, dietro pagamento di un canone, sia disciplinato su base pattizia secondo le modalità proprie degli operatori economici privati.

Sussistenza dei requisiti oggettivo e soggettivo previsti dalla normativa Iva nazionale
Dopo aver escluso l'esercizio di poteri autoritari da parte dell'ente locale, l'Agenzia ha esaminato la sussistenza dei presupposti, oggettivo e soggettivo, di applicazione dell'imposta, secondo le disposizioni contenute nel Dpr 633/1972, secondo cui rientrano nel campo di applicazione del tributo le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nell'esercizio di imprese.
In merito al presupposto oggettivo, la risoluzione ha chiarito che costituiscono prestazioni di servizio ai fini Iva quelle aventi a oggetto obbligazioni di fare, di non fare e di permettere, rese, nell'ambito di rapporti giuridici di carattere sinallagmatico, a fronte del pagamento di un corrispettivo.

Riguardo al presupposto soggettivo di applicazione dell'imposta, lo stesso documento di prassi ha richiamato l'articolo 4, quarto comma, del citato Dpr 633/1972, in forza del quale per gli enti che non hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciale, tra i quali rientrano gli enti locali, si considerano effettuate nell'esercizio di imprese - e come tali sono inclusi nel campo di applicazione dell'Iva - le cessioni di beni e le prestazioni di servizi fatte nell'esercizio di attività commerciali.

Relativamente agli elementi che denotano il carattere commerciale dell'attività svolta, sono stati richiamati i chiarimenti più volte forniti in passato(6), con la precisazione che un'attività si considera effettuata con organizzazione in forma d'impresa quando, per lo svolgimento della stessa, viene predisposta un'organizzazione di mezzi e risorse funzionali all'ottenimento di un risultato economico.

In sintesi, dalla risoluzione si evince che l'attività svolta si considera commerciale quando è caratterizzata dai connotati tipici della professionalità, sistematicità e abitualità, ancorché la stessa non venga esercitata in via esclusiva, potendo tali requisiti sussistere anche in presenza del compimento di un unico affare, in considerazione della rilevanza economica dello stesso e della complessità delle operazioni in cui si articola, che implica la necessità di compiere una serie coordinata di atti economici. In particolare, anche l'impiego e il coordinamento del capitale per fini produttivi, nell'ambito di un'operazione di rilevante entità economica, costituisce esercizio di attività d'impresa(7).

A conferma dei principi sopra esposti, l'Amministrazione ha, peraltro, richiamato l'articolo 9 della direttiva Ce 112/2006, in base al quale è soggetto passivo "chiunque esercita, in modo indipendente e in qualsiasi luogo, un'attività economica" e si considera "attività economica lo sfruttamento di un bene materiale o immateriale per ricavarne introiti aventi carattere di stabilità".

Per verificare se lo sfruttamento di un bene materiale configuri "attività economica", l'Agenzia si è rifatta alla giurisprudenza della Corte di giustizia Ce(8), secondo cui occorre considerare il complesso dei dati che caratterizzano il caso specifico e, in particolare, la natura del bene (in quanto, qualora detto bene si presti a uno sfruttamento esclusivamente economico, tale circostanza implica, di regola, che il proprietario lo utilizzi per esercitare attività economiche e, quindi, per realizzare introiti aventi un certo carattere di stabilità) nonché la durata effettiva della locazione dello stesso e l'importo degli introiti ricavati.

Conclusioni
In conclusione, per verificare la rilevanza agli effetti dell'Iva del canone corrisposto per l'affidamento della rete fognaria comunale occorre considerare, nell'ambito di un'analisi degli elementi di fatto che caratterizzano il caso di specie, la natura del bene dato in uso (l'insieme degli impianti necessari all'erogazione all'utenza del servizio di fognatura), l'entità e il carattere di stabilità del canone periodico (percepito per una durata pari a 10 anni e parametrato ai metri cubi di acqua fatturati dal gestore sull'intero territorio comunale), nonché l'impegno assunto dall'ente locale di realizzare, assumendone l'onere finanziario, la costruzione delle nuove opere, le ristrutturazioni e le implementazioni di quelle esistenti.

NOTE:
1) La direttiva Ce n. 112 del 2006 ha operato la rifusione della direttiva Cee del 17 maggio 1977, n. 77/388.

2) L'allegato I elenca le attività per le quali in ogni caso sussiste la rilevanza ai fini del tributo, ancorché siano rese direttamente dall'ente pubblico.

3) Cfr risoluzioni 339/2002, 25/2003, 36/2004, 134/2004, 352/2007.

4) Cfr sentenza Corte di giustizia Ce 14 dicembre 2000, causa C-446/98.

5) Cfr risoluzione 348/2008.

6) In tal senso, da ultimo, risoluzione 286/2007, nonché risoluzione 348/2008.

7) Cfr risoluzione n. 286/E del 2007, relativa al caso di attività di costruzione e successiva locazione di box auto da parte di un ente non commerciale.

8) Cfr. sentenza della Corte di giustizia 26 settembre 1996, causa C-230/94.


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