Evoluzione della normativa di settore
Le prime novità in materia erano, a dire il vero, arrivate già con il Dl 98/2011, con il quale era stata prevista l’applicazione dell’imposta di bollo sulle comunicazioni inviate alla clientela nell’ambito dei rapporti di deposito di titoli, determinata sulla base di un sistema di tassazione progressiva per scaglioni di valore.
Il presupposto per l’applicazione del bollo coincideva con la tenuta di rapporti di deposito di titoli intestati alla clientela, per i quali l’intermediario finanziario era obbligato all’invio di una apposita comunicazione, in base alle norme sulla trasparenza bancaria. Conseguentemente, i prodotti finanziari, detenuti attraverso diverse tipologie di rapporti, rimanevano esclusi dalla tassazione. Circostanza che poteva facilmente indurre scelte finanziarie determinate dalla sola convenienza fiscale.
Con le nuove misure (Dl 201/2011), entrate in vigore dal 1° gennaio 2012, si è inteso, quindi, razionalizzare la disciplina dell’imposta di bollo sulle comunicazioni relative ai prodotti finanziari, assoggettando le stesse a tassazione, in misura proporzionale, a prescindere dall'esistenza di un rapporto di deposito. E’ stata, inoltre, ampliata la base imponibile del tributo sui documenti in esame, facendo rientrare nell’ambito applicativo del bollo anche le comunicazioni relative ai depositi bancari e postali.
Con l’intervento del legislatore del dicembre 2011 è stata, inoltre, parzialmente modificata la disciplina applicabile agli estratti di conto corrente, in quanto, oltre all'aumento della misura dell’imposta prevista per i soggetti diversi dalle persone fisiche, sono stati ricondotti nel regime impositivo anche i rendiconti dei libretti di risparmio, prima esenti dall’imposta di bollo.
Si ricorda che la nuova imposta di bollo è sostitutiva dell’ordinario tributo dovuto ai sensi dell’articolo 2, nota 2-bis, e degli articoli 9, comma 1, lettera a), 13, commi 1 e 2, e 14 della Tariffa, parte prima, allegata al Dpr 642/1972, per gli atti e i documenti formati, emessi e ricevuti nell’ambito dei rapporti di conto corrente, libretti di risparmio ovvero relativi a prodotti finanziari intrattenuti tra l’ente gestore e la propria clientela (ad esempio contratti, assegni eccetera). Non rientrano nel campo applicativo dell'imposta in commento, dunque, gli estratti conto, i rendiconti e le comunicazioni che gli enti gestori inviano a soggetti diversi dai propri clienti. Conseguentemente, per gli estratti conto e i rendiconti inviati a soggetti diversi dalla clientela, l'imposta di bollo deve essere applicata nella misura ordinaria di euro 1,81, per ogni esemplare, ai sensi dell'articolo 13, comma 1 della Tariffa citata.
Per ricavare la definizione di cliente, il decreto ministeriale del 24 maggio 2012, intervenuto per dare attuazione alla nuova disciplina in vigore dal 1 gennaio 2012, ha rinviato alle generali istruzioni della Banca d'Italia. Lo stesso Dm ha chiarito, tuttavia, che non si considerano rapporti aperti con il cliente, quelli aperti per ordine dell'autorità giudiziaria.
Il bollo su estratti di conto corrente e rendiconti di libretti di risparmio. Principali novità.
A decorrere dal 1° gennaio 2012, la misura dell'imposta di bollo sugli estratti di conto corrente e dei libretti di risparmio è pari alla misura annua (rapporta in base ai giorni di rendicontazione) di:
- euro 34,20 se il cliente è una persona fisica
- euro 100 se è diverso da persona fisica.
Il comma 2-bis dell'articolo 13 della Tariffa allegata al Dpr 642/1972 individua così la misura definitiva dell'imposta di bollo che deve essere corrisposta dalle banche e da Poste italiane Spa a seguito dell'istaurazione di un rapporto di conto corrente o di libretto di risparmio. L’estratto conto o il rendiconto si considera in ogni caso inviato una volta l'anno, anche quando non sussiste un obbligo di invio o di redazione.
L'ammontare del bollo dovuto su tali documenti è, dunque, diversamente dal passato, individuabile esclusivamente nell'ambito della previsione di cui al comma 2-bis e relative note.
I tecnici dell'Agenzia delle Entrate, in ordine alla nuova imposta di bollo sugli estratti di conto e dei libretti, hanno definito, inoltre, alcune ipotesi in cui il tributo non trova applicazione, come ad esempio, nel caso di rendicontazione dei cosiddetti “conti di base” offerti alle fasce svantaggiate di clientela.
Per il calcolo dell’imposta, come precisato con il Dm 24 maggio 2012, occorre fare riferimento all’anno civile.
L’imposta relativa agli estratti di conto corrente e alle rendicontazioni di periodi inferiori all’anno deve, perciò, essere determinata in considerazione dei giorni rendicontati.
Esenzione per le giacenze medie under 5.000 euro
L’articolo 19 del Dl 201/2011 ha previsto una esenzione dall’imposta di bollo a favore dei clienti persone fisiche, che trova applicazione quando il valore medio di giacenza risultante dagli estratti e dai libretti è complessivamente non superiore a 5mila euro.
Coerentemente con il disposto normativo, l’articolo 2, comma 4, del Dm 24 maggio 2012 prevede che “Se il cliente è persona fisica, l’imposta non è dovuta per gli estratti conto e i rendiconti il cui valore medio di giacenza non supera euro 5.000. A tal fine, sono unitariamente considerati tutti i rapporti di conto corrente e i libretti di risparmio identicamente intestati, intrattenuti con la medesima banca, con Poste Italiane spa o emessi da Cassa depositi e prestiti”.
Si rileva che, in caso di applicazione della esenzione in commento, resta fermo l’effetto sostitutivo previsto dalla nota 3-ter all’articolo 13.
Ai fini dell’applicazione dell’esenzione, occorre valutare, al termine del periodo rendicontato, la giacenza complessiva dei conti correnti e dei libretti intestati al medesimo soggetto, persona fisica.
A tal fine, devono essere considerati unitariamente tutti i rapporti detenuti dal cliente rispettivamente:
- con la medesima banca
- con Poste Italiane
- con Cassa Depositi e Prestiti.
L’imposta di bollo dovuta per le comunicazioni relative ai prodotti finanziari
Il nuovo comma 2-ter dell’articolo 13 della Tariffa prevede oggi l’applicazione dell’imposta proporzionale nella misura dell’1 per mille annuo, per il 2012, e dell’1,5 per mille annuo, negli anni successivi, per le “Comunicazioni periodiche alla clientela relative a prodotti finanziari, anche non soggetti ad obbligo di deposito, ivi compresi i depositi bancari e postali, anche se rappresentati da certificati”.
La nota 3-ter all’articolo 13 precisa, inoltre, che ai fini dell’applicazione dell’imposta “La comunicazione relativa a prodotti finanziari, ivi compresi i buoni postali fruttiferi, anche non soggetti all’obbligo di deposito, si considera in ogni caso inviata almeno una volta nel corso dell’anno anche quando non sussiste un obbligo di invio o di redazione”.
L’imposta è dovuta, dunque, in relazione alle comunicazioni periodiche inviate alla clientela. Tali comunicazioni si presumono, in ogni caso, inviate anche nell'ipotesi in cui l’ente gestore (banche ed intermediari finanziari) non sia tenuto, in relazione ai prodotti finanziari detenuti dalla clientela, alla redazione e all’invio di comunicazioni. In tal caso, l’imposta deve essere applicata al 31 dicembre di ciascun anno ovvero al termine del rapporto intrattenuto con il cliente.
Il legislatore ha inteso, inoltre, escludere espressamente dall'applicazione dell'imposta di bollo “…le comunicazioni ricevute ed emesse dai fondi pensione e dai fondi sanitari”.
I prodotti finanziari che rilevano, ai fini dell’applicazione dell’imposta di bollo in commento, come chiarito dall’articolo 1, lettera c), del Dm 24 maggio 2012, sono individuati dall’articolo 1 del decreto legislativo 24 febbraio 1998, n. 58 (Tuf), ivi compresi i depositi bancari e postali, anche se rappresentati da certificati.
In particolare, ai sensi dell’articolo 1, comma 1, lettera u), dell'articolo 1 del Tuf, rientrano nell’ambito dei ‘prodotti finanziari: “gli strumenti finanziari e ogni altra forma di investimento di natura finanziaria; non costituiscono prodotti finanziari i depositi bancari o postali non rappresentati da certificati”.
Sono, pertanto, assoggettate all’imposta di bollo le comunicazioni relative a valori mobiliari, a quote di organismi di investimento collettivo del risparmio, a strumenti finanziari derivati, eccetera.
Nel campo di applicazione rientrano oltre ai prodotti detenuti in Italia, anche quelli detenuti all’estero che siano oggetto di un contratto di amministrazione con una società fiduciaria residente o che siano custodite, amministrate o gestite da intermediari residenti. In relazione a tali prodotti, non trova dunque applicazione l’imposta sulle attività finanziarie detenute all’estero in quanto queste attività non si considerano detenute all’estero.
Tra i prodotti finanziari vi rientrano, naturalmente, anche quelli assicurativi. In particolare sono soggetti alla nuova imposta in vigore dal 1° gennaio 2012 le polizze unit e index linked e le operazioni di capitalizzazione di cui ai rami vita III e V dell’articolo 2, comma 1, del decreto legislativo 7 settembre 2005, n. 209, con esclusione delle “…forme pensionistiche individuali di cui all'articolo 13, comma 1, lettera b), del decreto legislativo 5 dicembre 2005, n. 252”.
Per chiara volontà del legislatore sono stati assoggettati al tributo anche i buoni postali fruttiferi, purché il loro valore superi complessivamente i 5mila euro. Ai fini della determinazione del valore di esenzione dei buoni occorre fare riferimento al valore di rimborso.
L’articolo 3, comma 5, del Dm 24 maggio 2012 precisa, inoltre, che “Ai fini dell’esenzione da imposta per valori e buoni postali fruttiferi non superiori ad euro 5000 sono unitariamente considerati tutti i buoni di cui il cliente risulti intestatario presso Poste italiane S. p. a., esclusi i buoni postali fruttiferi emessi in forma cartacea prima del 1° gennaio 2009”.
Il valore dei buoni postali fruttiferi emessi in forma cartacea prima del 1° gennaio 2009 non deve cioè essere considerato ai fini della verifica del limite complessivo dei 5mila euro. Per tali ultimi buoni, in base a quanto previsto dalla nota 3-ter all’articolo 13, l'imposta deve essere, infatti, calcolata autonomamente sul valore nominale di ciascun buono, con applicazione, per ogni anno, dell’aliquota proporzionale dell’1 per mille per il 2012 e dell’1,5 per mille, a decorrere dal 2013. L‘imposta da applicare al momento del rimborso del buono non può essere inferiore all’importo di 1,81 euro.
Determinazione dell'imposta
Per le comunicazioni relative a prodotti finanziari, l’imposta è dovuta nella misura:
- dell’1% annua, nel 2012
- dell’1,5 % annua, a decorrere dal 2013.
In assenza di rendicontazioni, l’imposta deve essere comunque applicata al 31 dicembre di ciascun anno o al momento dell’estinzione del rapporto.
La nuova imposta trova applicazione anche per i prodotti che non presentino un valore di mercato, nominale o di rimborso. In tal caso, occorre fare riferimento al valore di acquisto dei prodotti finanziari.
Ai fini del calcolo occorre fare riferimento al valore come rilevato dagli intermediari finanziari al termine del periodo rendicontato.
In base alla nota 3-ter all’articolo 13 “L’imposta è dovuta nella misura minima di euro 34,20 e, limitatamente all’anno 2012, nella misura massima di euro 1.200”.
Come chiarito con l’articolo 3, comma 4, del Dm 24 maggio 2012, tali misure minime e massime sono applicate in considerazione dell’ammontare complessivo dei prodotti finanziari detenuti dal cliente presso il medesimo ente gestore.
Le soglie minime e massime di imposta devono essere ragguagliate dall’ente gestore al periodo di durata del rapporto intrattenuto con il cliente.
Occorre considerare, inoltre, che “Se, in costanza di rapporto, sia all’inizio che al termine del periodo rendicontato non sono presenti prodotti finanziari né sono state registrate movimentazioni nel corso del periodo stesso, l’imposta non è dovuta”.
Se nel periodo rendicontato, dunque, sono presenti prodotti finanziari anche se di valore minimo o sono state comunque registrate movimentazioni nel periodo rendicontato, l’imposta di bollo, se non già applicata, risulta comunque dovuta nella misura minima annua di euro 34,20, rapportata in considerazione dei giorni di durata del rapporto con l’intermediario.
Una particolare modalità di applicazione è, da ultimo, prevista per alcuni prodotti (polizze di assicurazioni, buoni postali fruttiferi eccetera) per i quali il legislatore ha previsto che l’imposta venga applicata dall’ente gestore solo al termine del rapporto con il cliente, allorquando sia previsto il rimborso o il riscatto del titolo.
In relazione a tali prodotti, l’ente gestore è, comunque, tenuto al 31 dicembre di ogni anno a procedere alla determinazione dell’imposta relativa a ciascun prodotto finanziario, in considerazione della situazione complessiva del cliente; l’importo dell’imposta di bollo dovuta deve essere calcolato per ciascun anno dall’ente gestore ed applicato, unitamente all’imposta relativa all’ultimo anno (o frazione di anno) di detenzione del prodotto finanziario, al momento del rimborso o del riscatto.
Per quanto concerne le modalità di pagamento dell'imposta di bollo di cui ai commi 2-bis e 2-ter dell'articolo 13 della Tariffa citata, occorre far riferimento alle modalità previste dall'articolo 3, comma 1, lettera a), del Dpr 642/1972, ovvero al contrassegno rilasciato con modalità telematiche dagli intermediari convenzionati con l'Agenzia delle Entrate oppure all'assolvimento in modo virtuale dell'imposta secondo le previsioni dell'articolo 15 del Dpr 642/1972.
Per i soggetti sprovvisti dell'autorizzazione all'assolvimento dell'imposta di bollo in modo virtuale è prevista la possibilità di richiedere l'autorizzazione, presentando apposita autorizzazione all’ufficio dell'Agenzia delle Entrate territorialmente competente.
