Cessazione del ramo d'azienda,
deducibile lo stralcio d’avviamento

Deducibile la sopravvenienza passiva risultante dall’eliminazione dell'avviamento residuo in caso di cessazione di un ramo d’azienda, che, rappresentando la sopraggiunta insussistenza di attività iscritte in bilancio in precedenti esercizi, concorre alla determinazione del reddito, nei limiti del valore fiscale non ammortizzato del bene. Questo, in sintesi, il contenuto della risposta n. 429 del 23 giugno 2021 dell’Agenzia delle entrate a una società, che chiede di conoscere il trattamento fiscale dell'avviamento iscritto in bilancio, avendo cessato nel 2020 l'attività del ramo di azienda acquistato nel 2015.
 
La società istante nel 2015 ha acquistato la piena proprietà del ramo di un'azienda relativo all’attività di prenotazioni alberghiere online, includendo nel prezzo pagato anche il valore di avviamento, ammortizzato negli anni successivi deducendo le relative quote (articolo 103, comma 3 del Tuir). Nel 2020 ha cessato l'operatività del portale, in conseguenza della concorrenza internazionale e delle difficoltà riscontrate a causa del lockdown e delle misure restrittive connesse alla pandemia. La cessazione nel 2020 del ramo di azienda a cui era legato il valore di avviamento, ha comportato l'azzeramento del valore di avviamento residuo, determinando la rilevazione in contabilità di una perdita infrannuale, con ricapitalizzazione della società, e nel 2021 ha iniziato una nuova differente attività di consulenza informatica. La società chiede chiarimenti circa il trattamento fiscale della sopravvenienza passive, emersa in bilancio a seguito dello stralcio dell’avviamento.
 
A parere dell’istante, l’azzeramento del residuo valore dell'ammortamento genera una sopravvenienza passiva rientrante nell'ambito applicativo dell'articolo 101, comma 4, del Tuir, trattandosi di una sopravvenuta insussistenza di attività iscritte in bilancio in esercizi precedenti. La società ritiene, pertanto, che nel periodo d'imposta 2020, anno in cui è cessata l'attività del ramo di azienda a cui è legato l'avviamento, il residuo valore di avviamento non ammortizzato sarà contabilizzato come sopravvenienza passiva e ai fini fiscali sarà ritenuto interamente deducibile in dichiarazione dei redditi, ai sensi dell'articolo 101, comma 4, del Tuir.

L’amministrazione finanziaria concorda. Innanzitutto, ricordando che “le quote di ammortamento del valore di avviamento iscritto nell'attivo del bilancio sono deducibili in misura non superiore a un diciottesimo del valore stesso” (articolo 103, comma 3 del Tuir), richiama la definizione di avviamento, riportata nel paragrafo 10 dell’Oic 24, come l'attitudine di un'azienda a produrre utili in misura superiore a quella ordinaria (sovrareddito), che derivino o da fattori specifici che, pur concorrendo positivamente alla produzione del reddito ed essendosi formati nel tempo in modo oneroso, non hanno un valore autonomo, ovvero da incrementi di valore che il complesso dei beni aziendali acquisisce rispetto alla somma dei valori dei singoli beni, in virtù dell'organizzazione delle risorse in un sistema efficiente.

L’avviamento, come evidenzia il paragrafo 55, è iscritto tra le immobilizzazioni immateriali se sono soddisfatte tutte le seguenti condizioni:
- è acquisito a titolo oneroso, cioè deriva dall'acquisizione di un'azienda o di un ramo d'azienda oppure da un'operazione di conferimento, di fusione o discissione
- ha un valore quantificabile in quanto incluso nel corrispettivo pagato
- è costituito all'origine da oneri e costi ad utilità differita nel tempo, che garantiscono quindi benefici economici futuri
- è soddisfatto il principio della recuperabilità del relativo costo, e quindi non è un cattivo affare.

L’Agenzia evidenzia che la cessazione di un'azienda o di un ramo di azienda individua un momento al di fuori dall'ordinarietà della vita di un'impresa, in quanto, finalizzata all'estinzione dell'attività svolta, configura un'operazione realizzativa che pone fine alle attività.

Nel caso in cui i beni abbiano un residuo valore fiscale, poiché non ancora interamente ammortizzati, la dismissione implica la rilevazione di una sopravvenienza passiva per la parte del costo storico non ammortizzato, rilevante sul piano fiscale ai sensi dell' articolo 101, comma 4, del Tuir. Tale norma considera sopravvenienze passive, tra l'altro, “(...) la sopravvenuta insussistenza di attività iscritte in bilancio in precedenti esercizi diverse da quelle di cui all'art. 87”.

Tanto detto, l’Agenzia ritiene che la sopravvenienza passiva risultante dall’eliminazione dell'avviamento, rappresentando la sopraggiunta insussistenza di attività iscritte in bilancio in precedenti esercizi, diverse da quelle di cui all’articolo 87 del Tuir, ossia le partecipazioni che rispettano i requisiti per l’applicazione della Pex, concorre alla determinazione del reddito, nei limiti del valore fiscale non ammortizzato del bene (articolo 101, comma 4, del Tuir).

Da ultimo, precisa l’Agenzia, al caso in esame, concernente la cessazione d’azienda, non si applicano le indicazioni fornite con la circolare n. 8/2010, relativa, invece, all’ipotesi di  conferimento in neutralità fiscale.