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Normativa e prassi

Collaudi autostrade, tre corsie per i compensi delle commissioni

La disciplina fiscale da applicare alle somme erogate dipende dalla loro qualificazione reddituale

autostrada a tre corsie

I compensi derivanti dalla partecipazione a collegi e commissioni (di varia natura) non sono sempre riconducibili a rapporti di collaborazione coordinata e continuativa tipici, di cui all'articolo 50, comma 1, lettera c-bis, del Tuir, e, pertanto, non costituiscono, naturalmente, redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente. Per identificare la categoria reddituale occorre, infatti, accertare in concreto la presenza di un eventuale collegamento tra l'attività dei componenti di collegi e commissioni e quella da loro svolta all'esterno, e, in caso positivo, sarà quest'ultima ad "attrarre" ai fini fiscali anche l'altra, determinandone lo stesso trattamento tributario.

L'agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 2/E del 5 gennaio, ha individuato le categorie di reddito astrattamente configurabili per i predetti compensi, evidenziando, tra l'altro, che al reddito così inquadrato segue necessariamente, in via di principio, l'applicazione della relativa disciplina fiscale, anche con riguardo alle ritenute d'acconto e d'imposta e alle spese di produzione del reddito.

Il caso
Una società privata concessionaria del servizio autostradale (interpellante) deve corrispondere compensi ai componenti delle commissioni di collaudo di infrastrutture autostradali in corso d'opera, nominati dal proprio concedente (tra architetti, ingegneri, esperti contabili, giudici e altre categorie professionali) per la verifica dell'avanzamento del lavori sotto il profilo tecnico, giuridico e contabile.
Nella qualità di sostituto d'imposta, l'interpellante ha chiesto all'agenzia dell'Entrate se fosse corretto considerare tali compensi redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, ai sensi dell'articolo 50, comma 1, lettera c-bis, del Tuir, in quanto relativi alla partecipazione a commissioni e, pertanto, riconducibili ai rapporti di collaborazione tipici ivi previsti.
L'assunto è contestato dai collaudatori, i quali, invece, nella qualità di sostituiti, propendono per la natura di redditi diversi, ai sensi dell'articolo 67, comma 1, lettera l, del Tuir, ritenendoli nella fattispecie redditi di lavoro autonomo occasionale o per l'assunzione di obblighi di fare, non fare o permettere.

La risoluzione
E' ben noto, sul piano dei principi, che le due categorie di reddito nella fattispecie "contese" tra sostituto d'imposta e sostituiti comportano, per entrambi, diversi e distinti effetti sul piano fiscale, in primo luogo per il sostituto al momento della corresponsione dei compensi in argomento. Quest'ultimo, infatti, ai redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente dovrà applicare, ai soli fini Irpef, le ritenute a titolo d'acconto in misura proporzionale per scaglioni di reddito (articolo 24, Dpr 600/1973); le ritenute saranno, invece, applicate nella misura fissa del 20%, anche ai fini previdenziali (articolo 25, Dpr 600/1973), se i compensi sono da qualificarsi come redditi diversi.

L'Agenzia, con la risoluzione n. 2/2009, ha, tuttavia, indicato una soluzione "terza", sostanzialmente differente da quelle prospettatele in sede d'interpello.

Ai fini della qualificazione del reddito dei compensi, richiamandosi in parte alla precedente prassi in materia (in particolare, circolari 326/1997 e 67/2001), l'Amministrazione ha anzitutto ribadito la necessità del preliminare accertamento da parte del sostituto d'imposta di un eventuale collegamento tra l'attività di commissario di collaudo delle infrastrutture autostradali con altra eventualmente dallo stesso svolta all'esterno della commissione.
Accertamento da espletare per ogni tipo di rapporto di collaborazione, sia tipico che atipico(1), previsto dall'articolo 50, comma 1, lettera c-bis, del Tuir, all'esito del quale lo stesso non potrà configurarsi come tale, e quindi produttivo di reddito assimilato a quello di lavoro dipendente, se le prestazioni del collaudatore rientrano nei compiti istituzionali del lavoratore dipendente o nell'oggetto dell'arte o professione esercitata abitualmente all'esterno della commissione di collaudo.

In altri termini, ricorrendo le predette ipotesi (e ovviamente ogni altra correlativa condizione generale della legge tributaria), il compenso del commissario assumerà rispettivamente, per attrazione, la natura di reddito di lavoro dipendente o quella di lavoro autonomo professionale o artistico, con le conseguenti regole di determinazione, contenute ai capi IV e V del Tuir, nonché di assoggettabilità a ritenuta, ai sensi degli articoli 23, 24 e 25, del Dpr 29 settembre 1973, n. 600.

L'Agenzia ha poi prospettato le possibili configurazioni di reddito relative ai compensi in discorso (sintetizzabili come segue), cui necessariamente consegue l'obbligo delle ritenute del sostituto d'imposta nei termini già richiamati:

  • reddito assimilato a quello di lavoro dipendente, ai sensi dell'articolo 50, comma 1, lettera b, prima parte, del Tuir, per i collaudatori eventualmente dipendenti di terzi e da questi incaricati al collaudo in ragione della loro qualità di servizio
  • reddito assimilato a quello di lavoro dipendente, ai sensi dell'articolo 50, comma 1, lettera c-bis, prima parte, del Tuir, se non vi è connessione tra l'attività di collaborazione e l'oggetto tipico dell'arte o professione abitualmente esercitata, nonché in caso di collaudatori che non svolgano abitualmente attività di lavoro autonomo
  • reddito di lavoro autonomo, ai sensi dell'articolo 50, comma 1, lettera c-bis, seconda parte, del Tuir, se vi è invece connessione tra l'attività di collaborazione e l'oggetto tipico dell'arte o professione abitualmente esercitata (con ritenuta del 20% a titolo d'acconto per i soggetti residenti, o del 30% a titolo d'imposta per i non residenti, ai sensi dell'articolo 25 del Dpr 600/1973).

In ultima analisi, l'Amministrazione finanziaria, facendo leva sulla natura tipica del rapporto di collaborazione per la "partecipazione a collegi e commissioni":
  • ha affermato che la tipicità del rapporto non è sufficiente ex se per la configurazione di un reddito assimilato a quello di lavoro dipendente, ai sensi dell'articolo 50, comma 1, prima parte, lettera c-bis del Tuir (tesi del sostituto d'imposta-interpellante)
  • ha escluso, al contempo, la configurabilità di redditi diversi previsti dell'articolo 67, comma 1, lettera l, del Tuir (tesi dei collaudatori), i quali, invece, sono ipotizzabili per le attività, in genere, di lavoro autonomo non esercitate abitualmente o per l'assunzione, in genere, di obblighi fare, non fare o permettere, ma non anche quando la qualificazione del reddito del partecipante a collegi e commissioni è opera del legislatore, come appunto nella fattispecie di cui all'articolo 50, comma 1, prima parte, lettera c-bis, del Tuir.

NOTE
1. Sono tipici quelli previsti dalla prima parte della norma, cioè "somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d'imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione agli uffici di amministratore, sindaco o revisore di società, associazioni e altri enti con o senza personalità giuridica, alla collaborazione a giornali, riviste, enciclopedie e simili, alla partecipazione a collegi e commissioni".
Sono invece atipici quelli descritti nella seconda parte della norma, vale a dire le somme e i valori in genere "percepiti in relazione ad altri rapporti di collaborazione aventi per oggetto la prestazione di attività svolte senza vincolo di subordinazione a favore di un determinato soggetto nel quadro di un rapporto unitario e continuativo senza impiego di mezzi organizzati e con retribuzione periodica prestabilita, sempreché gli uffici o le collaborazioni non rientrino nei compiti istituzionali compresi nell'attività di lavoro dipendente di cui all'articolo 49, comma 1, concernente redditi di lavoro dipendente, o nell'oggetto dell'arte o professione di cui all'articolo 53, comma 1, concernente redditi di lavoro autonomo, esercitate dal contribuente".
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