Coni fuori dall'esigibilità differita

L'Agenzia delle Entrate ha ulteriormente chiarito la portata della disposizione prevista, in materia di esigibilità dell'imposta sul valore aggiunto, dall'articolo 6, quinto comma, del Dpr n. 633 del 1972, precisando che la stessa non è applicabile nei confronti di un ente che, benché dotato di personalità giuridica di diritto pubblico e pur agendo per finalità di interesse statale, non può essere qualificato quale "organo dello Stato" (risoluzione n. 99/E del 30 luglio 2004).

Il citato articolo 6, quinto comma, è stato modificato dall'articolo 1, comma 3, del decreto legislativo n. 313 del 1997. Detta modifica ha di fatto introdotto, rispetto alla previgente formulazione, nell'ordinamento dell'Iva il concetto di "esigibilità dell'imposta" inteso come diritto dell'erario a percepire il tributo a partire da un determinato momento.
Sostanzialmente, con la nuova formulazione dell'articolo 6, il legislatore ha inteso far coincidere la suddetta esigibilità con il momento di effettuazione dell'operazione.

Ai sensi del primo comma dello stesso articolo per individuare il momento di effettuazione dell'operazione, agli effetti dell'imposta sul valore aggiunto, si deve distinguere tra le cessioni di beni e le prestazioni di servizi.
Per le cessioni di beni mobili, esso coincide con la consegna o spedizione, per quelle relative a beni immobili con la stipula dell'atto di compravendita.
Le prestazioni di servizi, invece, si considerano effettuate all'atto del pagamento del corrispettivo. Ovviamente, se anteriormente al verificarsi dei predetti eventi viene rilasciata la fattura o viene effettuato il pagamento anche parziale, l'operazione deve considerarsi effettuata relativamente all'importo fatturato o pagato.

Tuttavia, questa regola generale viene derogata dal quinto comma, il quale, per le operazioni effettuate nei confronti di alcuni soggetti espressamente elencati (Stato, organi dello Stato, enti pubblici territoriali e loro consorzi, camere di commercio, istituti universitari, unità sanitarie locali, enti ospedalieri, enti pubblici di ricovero e cura, enti pubblici di assistenza e beneficenza nonché quelli previdenziali), stabilisce che l'imposta diviene esigibile al momento del pagamento del corrispettivo, anche se rimane salva la possibilità di applicare i principi generali e ordinari innanzi considerati.

Nel prevedere tale disposizione, il legislatore intese risolvere un annoso problema dovuto alla circostanza che i predetti enti pubblici, normalmente, effettuano il pagamento con ritardo e quindi il cedente o prestatore era tenuto ad anticipare il versamento dell'imposta all'erario per un corrispettivo non ancora pagato dagli enti. Per cui, con detta procedura, si collegava il versamento al pagamento del corrispettivo e quindi anche dell'imposta e, contestualmente, si consentiva al cedente o prestatore di effettuare la detrazione per l'imposta da esso assolta per rivalsa sugli acquisti necessari all'espletamento dell'operazione.

Tuttavia, come si evince dalla circolare ministeriale n. 328 del 1997, esplicativa delle disposizioni contenute nel citato decreto legislativo n. 313 del 1997, "il differimento del momento di effettuazione delle operazioni provocava anche taluni inconvenienti, imponendo agli operatori economici, da un lato, di dover procedere ad una duplice annotazione delle fatture di vendita e di acquisto (nel registro delle fatture in sospeso e nel registro IVA definitivo) e, dall'altro, di dover emettere note di variazione in caso di mutamento dell'aliquota nel periodo intercorrente tra la data di emissione della fattura e quella del pagamento del corrispettivo".

Con l'introduzione del concetto di esigibilità dell'imposta è stato sostanzialmente superata la possibile problematica, in quanto il momento di effettuazione dell'operazione rimane comunque legato al verificarsi degli eventi ordinari quali la consegna, la spedizione, la stipula del contratto o l'emissione della fattura, mentre viene rinviato al pagamento del corrispettivo esclusivamente il momento dell'esigibilità, ossia il momento in cui l'erario percepisce il tributo e, con esso, conseguentemente, anche la possibilità di esercitare da parte dell'operatore economico il relativo diritto alla detrazione dell'imposta assolta, ai sensi dell'articolo 19 del medesimo decreto n. 633/72.

In definitiva, considerato che in generale i due momenti dell'effettuazione e dell'esigibilità coincidono, in base al primo periodo del citato quinto comma dell'articolo 6, per le operazioni effettuate nei riguardi dei soggetti sopra ricordati, la fattura rilasciata dal cedente o prestatore rimane in ogni caso definitiva; anche l'aliquota sarà definitiva e non più soggetta a cambiamenti dovuti a provvedimenti legislativi emanati nel corso del tempo.

Nella fattispecie prospettata dall'interpellante e oggetto della risoluzione n. 99/E, l'Amministrazione finanziaria ha precisato il contenuto soggettivo restrittivo della disposizione derogatoria di cui al suddetto articolo 6, quinto comma, ossia la stessa deve considerarsi applicabile esclusivamente per le operazioni rese nei confronti dei soggetti previsti dalla stessa norma.
L'ente interpellante (il Coni), pur avendo natura pubblica, non può essere considerato "organo dello Stato", ma facente parte della cosiddetta "organizzazione amministrativa parallela", ossia ente che affianca lo Stato nello svolgimento di alcune attività, che possono anche rientrare in settori tradizionalmente rientranti tra le attività gestite da privati. Sostanzialmente, il Coni può essere classificato un "ente ausiliario dello Stato", che, come tale, non rientra tra i soggetti elencati dal citato articolo 6.