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Normativa e prassi

Esenzione Iva a tutto campo per i servizi ai consorziati

I chiarimenti sul regime di favore relativo alle prestazioni rese agli associati senza diritto alla detrazione

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L’agenzia delle Entrate, con la circolare n. 23/E dell’8 maggio, ha fornito alcuni chiarimenti in merito al nuovo regime di esenzione Iva introdotto, a partire dal 1° luglio 2008, dalla legge 244/2007 (Finanziaria 2008).
 
La disposizione esentativa è andata ad aggiungere un secondo comma all’articolo 10, del Dpr 633/1972, e si applica alle prestazioni di servizi rese da strutture associative, nella specie consorzi o società consortili, in favore degli associati, i quali operando in settori caratterizzati dall’effettuazione di operazioni esenti, hanno un limitato diritto alla detrazione dell’Iva.
In particolare, l’articolo 10, secondo comma, prevede che “Sono altresì esenti dall’imposta le prestazioni di servizi effettuate nei confronti dei consorziati o soci da consorzi, ivi comprese le società consortili e le società cooperative con funzioni consortili, costituiti tra soggetti per i quali, nel triennio solare precedente, la percentuale di detrazione di cui all’art. 19-bis, anche per effetto dell’opzione di cui all’art. 36-bis, sia stata non superiore al 10 per cento, a condizione che i corrispettivi dovuti dai consorziati o soci ai predetti consorzi e società non superino i costi imputabili alle prestazioni stesse”.
 
La finalità di tale regime va ravvisata nell’esigenza di evitare che i soggetti che svolgono attività esenti, qualora decidano di esternalizzare i servizi necessari a tali attività (ad esempio, servizi amministrativi, gestione della contabilità, formazione del personale), vengano penalizzati nelle loro scelte organizzative dalla indetraibilità dell’Iva.
In sostanza, l’esenzione mira a evitare che distorsioni di natura fiscale possano in qualche modo influire sulle scelte in merito all’organizzazione produttiva.
 
Tuttavia, il regime di esenzione opera limitatamente alle ipotesi in cui l’esternalizzazione avvenga verso strutture alle quali i soggetti interessati sono legati da vincoli associativi.
La disposizione si pone, infatti, in linea con quanto stabilito dalla normativa comunitaria e, in particolare, dall’articolo 132, paragrafo 1, lettera f), della direttiva n. 2006/112/CE, il quale consente agli Stati membri di esentare “le prestazioni di servizi effettuate da associazioni autonome di persone che esercitano un’attività esente o per la quale non hanno la qualità di soggetti passivi, al fine di rendere ai loro membri i servizi direttamente necessari all’esercizio di tale attività, quando tali associazioni si limitano ad esigere dai loro membri l’esatto rimborso della parte delle spese comuni loro spettante, a condizione che questa esenzione non possa provocare distorsioni della concorrenza”.  
 
Caratteristiche dei consorzi interessati dal regime di esenzione
Un presupposto essenziale per l’applicazione della nuova disposizione esentativa riguarda le caratteristiche della compagine associativa del consorzio e delle altre strutture consortili (società consortili e società cooperative con funzioni consortili).
I consorzi interessati si caratterizzano, infatti, per avere quali associati soggetti che, a prescindere dal settore di attività in cui operano, nel triennio solare precedente abbiano avuto diritto alla detraibilità dell’Iva in misura non superiore al 10 per cento.
La norma nazionale e quella comunitaria non richiedono che la compagine associativa sia costituita esclusivamente da soggetti con tali caratteristiche, né precludono la possibilità per il consorzio di svolgere operazioni nei confronti di terzi.
Pertanto, la circolare ha chiarito che possono far parte della compagine sociale anche associati per i quali, per esempio, nel corso della vita associativa sia venuto meno il requisito della limitata percentuale di detraibilità. In tal caso, le prestazioni a favore di detti associati privi dei requisiti richiesti dalla disposizione esentativa, ovvero nei confronti di terzi, saranno rese dal consorzio in regime di imponibilità.
Resta inteso che i consorzi in esame devono essere costituiti prevalentemente per rendere servizi ai propri consorziati che svolgano prestazioni esenti.
Ne consegue che l’eventuale attività nei confronti di terzi ovvero di consorziati con pro-rata di detraibilità superiore al 10%, non può snaturare lo scopo principale dell’attività consortile e, quindi, deve essere esercitata in misura non prevalente (inferiore al 50% del volume d’affari del consorzio) rispetto all’attività principale.
 
Caratteristiche dei consorziati
Ulteriore requisito soggettivo attiene alle caratteristiche dei soggetti partecipanti al consorzio ovvero alla società consortile.
In particolare, questi devono svolgere attività esenti e, quindi, non devono avere diritto a detrazione, ovvero possono svolgere marginalmente un’attività imponibile purché dalla stessa derivi una percentuale di detraibilità non superiore al 10 per cento.
La circolare ha chiarito che, sebbene la norma di esenzione faccia riferimento soltanto ai consorziati soggetti passivi d’imposta, rientrano nell’ambito soggettivo di applicazione del regime di esenzione anche i soggetti che non hanno la qualifica di soggetti passivi, atteso che gli stessi, svolgendo attività escluse dal campo di applicazione dell’Iva, non hanno comunque diritto a detrarre l’imposta pagata sugli acquisti.
Avendo sempre riguardo alle caratteristiche soggettive dei partecipanti al consorzio, un secondo aspetto affrontato dalla circolare attiene al periodo in cui verificare la percentuale di detraibilità.
In particolare, la norma (articolo 10, secondo comma, Dpr 633/1972) richiede che la percentuale di detrazione Iva, inferiore al 10%, debba sussistere in capo a ciascun consorziato “nel triennio solare precedente”, rispetto all’anno in cui l’operazione è resa o, più precisamente, a quello in cui l’operazione deve considerarsi effettuata (articolo 6, del Dpr 633/1972).
L’agenzia delle Entrate ha precisato che, per verificare che l’attività esente sia svolta con carattere di stabilità, non è necessario il riscontro in ogni singolo periodo d’imposta che costituisce il triennio del limite di detraibilità in misura non superiore al 10 per cento. Tale percentuale può essere, infatti, determinata quale media delle percentuali di detrazione spettanti al consorziato nei singoli periodi d’imposta.
 
Caratteristiche delle prestazioni esenti
Ulteriore condizione cui è subordinata l’applicazione del regime Iva di esenzione riguarda la misura del corrispettivo dovuto dai consorziati o soci, per i servizi loro prestati dal consorzio o società consortile.
In particolare, i corrispettivi dovuti non devono essere superiori ai costi imputabili alle prestazioni di servizi ricevute.
L’ultimo chiarimento fornito con la circolare 23/E attiene alla tipologia delle prestazioni interessate dal regime di esenzione.
Sebbene la disposizione esentativa non contenga alcuna indicazione al riguardo, la circolare ha precisato che le prestazioni esenti sono quelle aventi a oggetto servizi necessari per l’esercizio delle attività esenti o escluse dal campo di applicazione dell’Iva.
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