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Normativa e prassi

Fideiussione e decreto ingiuntivo:
atti ben distinti per il Registro

La natura accessoria del campo civilistico non può essere riportata nell’ambito del diritto tributario, per il quale vale il principio dell’autonomia dei singoli negozi giuridici

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Ai fini dell’imposta di registro, al decreto ingiuntivo che condanna sia il debitore principale che il fideiussore al pagamento di somme derivanti da un finanziamento soggetto a Iva, si applica l’imposta di registro in misura fissa.
Tuttavia, la condanna al pagamento delle somme dovute deve mantenersi distinta dai rapporti sottostanti enunciati nel provvedimento del giudice, la cui rilevanza, ai fini di detta imposta, deve essere valutata secondo i principi dettati dall’articolo 22 del Testo unico dell’imposta di registro. Pertanto, ferma restando la tassazione con applicazione dell’imposta fissa di registro del decreto ingiuntivo, in applicazione del principio di alternatività Iva/Registro, l’enunciazione, nell’atto del giudice, del rapporto fideiussorio può assumere rilievo ai fini della tassazione, qualora lo stesso non sia stato a suo tempo assoggettato a registrazione.
 
Questo, in sintesi, il chiarimento fornito dall’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 119/E del 31 dicembre 2014, in risposta al quesito posto da un istituto bancario riguardo all’applicazione dell’imposta di registro a un decreto ingiuntivo provvisoriamente esecutivo, emesso per crediti bancari assistiti da fideiussione.
A parere dell’istante, il tributo andrebbe applicato nella misura fissa sia all’atto giudiziario che alle garanzie fideiussorie, in quanto queste sono, comunque, relative a operazioni di finanziamento soggette a Iva.
 
L’Amministrazione finanziaria, nel rispondere al quesito, richiama le norme contenute negli articoli 37 del Testo unico dell’imposta di registro e 8, comma 1, lettera b), della Tariffa, parte I, concernenti gli atti dell’autorità giudiziaria che definiscono anche parzialmente il giudizio, compresi i decreti ingiuntivi esecutivi, recanti condanna al pagamento di somme o valori. Tali atti sono soggetti a registrazione in termine fisso e scontano l’imposta proporzionale con aliquota del 3%, anche se al momento della registrazione siano stati impugnati o siano ancora impugnabili, salvo conguaglio o rimborso in base a successiva sentenza passata in giudicato.
Ai sensi della nota II, posta in calce all’articolo 8 della citata Tariffa, gli atti in esame non sono soggetti all’imposta proporzionale per la parte in cui dispongono il pagamento di corrispettivi o prestazioni soggetti all’imposta sul valore aggiunto, ai sensi dell’articolo 40 del citato Testo unico.
 
Con la predetta nota è stabilita, dunque, l’applicabilità del principio di alternatività Iva/Registro anche in relazione agli atti emanati dall’autorità giudiziaria. In applicazione di tale criterio, per la registrazione del decreto ingiuntivo esecutivo recante la condanna al pagamento di corrispettivi soggetti all’imposta sul valore aggiunto si applica l’imposta di registro in misura fissa.
 
L’Amministrazione finanziaria ha già avuto modo di fornire chiarimenti riguardo alla tassazione dei decreti ingiuntivi, recanti la condanna al pagamento del debitore principale e del fideiussore, con le circolari 214/1998 e 34/2001.
Con la prima, è stato affermato il principio dell’unicità della tassazione dei decreti ingiuntivi, a prescindere dalla circostanza che la prestazione sia adempiuta dal debitore in esecuzione del contratto principale o dal fideiussore, quale coobbligato in solido, in virtù dell’obbligazione accessoria di garanzia. Tuttavia, con la successiva circolare 34/2001, si è chiarito che la condanna al pagamento delle somme dovute deve mantenersi distinta dai rapporti sottostanti enunciati nel provvedimento del giudice, la cui rilevanza, ai fini dell’imposta di registro, deve essere valutata secondo i principi dettati dall’articolo 22 del Tur riguardanti l’enunciazione di atti non registrati. Tale articolo stabilisce, al comma 1, che, se in un atto sono enunciate disposizioni contenute in atti scritti o contratti verbali non registrati e posti in essere fra le stesse parti intervenute nell’atto che contiene l’enunciazione, l’imposta si applica anche alle disposizioni enunciate.
 
Pertanto – osserva l’Agenzia – l’enunciazione nell’atto del giudice del rapporto fideiussorio può assumere rilievo, ai fini dell’imposta di registro, qualora lo stesso non sia stato a suo tempo assoggettato a registrazione.
La risoluzione sottolinea che, sul tema dell’enunciazione, si è pronunciata la Corte di cassazione affermando, con sentenza 17237/2013, che la natura accessoria del contratto di fideiussione in campo civilistico non può essere riportata nell’ambito tributario e, segnatamente, nell’ambito della disciplina dell’imposta di registro, per la quale vale il principio dell’autonomia dei singoli negozi giuridici. Come precisato dalla Corte, non può ritenersi corretto desumere automaticamente dalla natura accessoria della fideiussione la conseguenza che la relativa disciplina tributaria deve ritenersi attratta in quella dell’Iva, per essere l’ente creditore soggetto Iva.
 
L’enunciazione della fideiussione nel decreto ingiuntivo, quindi, deve essere autonomamente valutata ai fini dell’imposta di registro e assoggettata a tassazione, secondo i principi dell’articolo 22.
In particolare, viene precisato che, se l’atto di fideiussione non è stato registrato ed è riconducibile tra gli atti da assoggettare a registrazione in termine fisso, trovano applicazione anche le sanzioni previste, per omessa registrazione del contratto, dall’articolo 69 del Tur. Qualora l’atto di fideiussione enunciato non rientri, invece, tra gli atti soggetti a registrazione in termine fisso, ma solo in caso d’uso, l’imposta si applica solo “sulla parte dell’atto enunciato non ancora eseguita” (risoluzione 46/2013).
Nell’ipotesi, infine, in cui anche il negozio fideiussorio, nominato nel decreto ingiuntivo e non registrato, rientri tra le operazioni soggette all’imposta sul valore aggiunto, trova applicazione l’imposta di registro nella misura fissa.
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