L'agevolazione consiste in un regime di sospensione di imposta sugli utili d'esercizio, qualora accantonati ad apposita riserva di patrimonio netto e destinati al fondo patrimoniale per la realizzazione degli investimenti previsti dal programma comune di rete, e va fruita in sede di saldo del versamento delle imposte sui redditi. Il regime di sospensione cessa nell'esercizio in cui la riserva è utilizzata per scopi diversi dalla copertura di perdite di esercizio, salvo il verificarsi di eventi interruttivi della sospensione.
Per accedere all'agevolazione riservata alle imprese che "fanno rete", è necessario trasmettere, in modalità telematica, il modello Reti contenente i dati relativi agli utili accantonati ad apposita riserva e al risparmio d'imposta che deriva dalla corrispondente variazione in diminuzione operata nell'ambito del reddito d'impresa. E' quanto dispone il provvedimento direttoriale prot. n. 2011/31139 del 14 aprile, con cui sono state definite le modalità attuative del regime agevolativo.
Cos'è il contratto di rete
Con il contratto di rete, più imprenditori si obbligano, sulla base di un "programma comune di rete", a collaborare nell'esercizio delle proprie attività, a scambiarsi informazioni o prestazioni, o anche a esercitare in comune le attività oggetto della propria impresa. Accrescere - individualmente e collettivamente - la propria capacità innovativa e la propria competitività sul mercato, è la finalità perseguita dagli imprenditori con l'adesione al contratto di rete.
L'istituzione di un "fondo patrimoniale comune" e la nomina di un organo comune (incaricato di gestire l'esecuzione del contratto o anche di singole parti) non costituiscono elementi essenziali ai fini della validità di un contratto di rete. Tuttavia, l'istituzione del fondo patrimoniale costituisce uno dei presupposti indispensabili per avere accesso all'agevolazione fiscale.
In base al dettato normativo, infine, l'efficacia del contratto, redatto per atto pubblico o per scrittura privata autenticata, è subordinata all'iscrizione nel registro delle imprese.
Presupposti per accedere all'agevolazione
Il documento di prassi ha preliminarmente evidenziato che la finalità della disciplina agevolativa è quella di favorire il compimento del programma comune di rete. Per questo motivo, sono agevolati gli investimenti che vengono realizzati a tale fine specifico. In particolare, è previsto che, fino al periodo di imposta in corso 31 dicembre 2012, le imprese aderenti a un contratto di rete, per accedere all'agevolazione, devono:
- accantonare ad apposita riserva una quota degli utili di esercizio destinandoli al fondo patrimoniale comune o al patrimonio destinato all'affare per realizzare gli investimenti previsti dal programma comune di rete
- aver ottenuto la preventiva asseverazione di detto programma da parte degli organismi abilitati.
La circolare chiarisce che, in presenza dei presupposti per l'accesso all'agevolazione (vale a dire, adesione al contratto di rete, accantonamento e destinazione dell'utile dell'esercizio, asseverazione del programma comune di rete), la fruizione della stessa è consentita prima della realizzazione degli investimenti previsti dal programma comune di rete. Tali presupposti, infatti, devono sussistere al momento della fruizione dell'agevolazione, cioè al momento di versare il saldo delle imposte sui redditi dovute per il periodo di imposta relativo all'esercizio cui si riferiscono gli utili (salvo quanto specificato più avanti per il primo periodo di imposta di applicazione dell'agevolazione).
La realizzazione degli investimenti, quindi, può avvenire anche dopo la fruizione dell'agevolazione, purché entro l'esercizio successivo a quello in cui è stata deliberata la destinazione dell'utile.
Ambito temporale
Per quanto riguarda l'ambito temporale di applicazione della misura, l'agevolazione concerne gli utili d'esercizio accantonati ad apposita riserva a partire dal periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2010 e fino al periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2012.
Imprese beneficiarie
La possibilità di accedere all'agevolazione è riservata esclusivamente alle imprese che sottoscrivono un contratto di rete o che aderiscono a un contratto già esistente, qualunque sia la loro veste giuridica, la dimensione aziendale, l'attività svolta e la localizzazione territoriale (sotto il profilo territoriale sono ammesse all'agevolazione sia le imprese residenti nel territorio dello Stato sia le stabili organizzazioni di imprese non residenti).
Per quanto riguarda gli aspetti contabili, poiché il meccanismo di applicazione dell'agevolazione presuppone la determinazione dell'utile di esercizio e l'accantonamento ad apposita riserva, l'accesso all'agevolazione da parte di soggetti in regime di contabilità semplificata (imprese individuali e società di persone) è subordinato all'integrazione delle scritture contabili richieste ai sensi dell'articolo 2117 cc mediante un prospetto ad hoc, da cui risulti la destinazione a riserva dell'utile di esercizio e le vicende relative alla medesima riserva.
Poiché il contratto di rete è soggetto a iscrizione nella sezione del registro delle imprese presso cui è iscritto ciascun partecipante, la circolare precisa che, anche ai fini dell'agevolazione fiscale, il contratto di rete si considera perfezionato (e quindi produrrà effetti giuridici nei confronti delle parti e dei terzi, compresa l'Amministrazione finanziaria) a partire da quando l'ultima iscrizione è stata eseguita.
Sempre sotto l'aspetto soggettivo, le imprese che hanno sottoscritto un contratto di rete prima dell'entrata in vigore della disciplina agevolativa non sono escluse dal beneficio. Detto contratto è soggetto in ogni caso all'iscrizione nel registro delle imprese e il relativo programma di rete è subordinato alla preventiva asseverazione da parte degli organismi abilitati al fine della verifica dell'esistenza degli elementi propri del contratto di rete e dei relativi requisiti di partecipazione in capo alle imprese aderenti.
Accantonamento a riserva e destinazione dell'utile
La circolare evidenzia in primo luogo che, per espressa previsione normativa, se il contratto di rete non prevede la costituzione di un fondo patrimoniale comune (o del patrimonio destinato all'affare), le imprese aderenti non possono accedere all'agevolazione.
In presenza del fondo patrimoniale comune, il presupposto per poter accedere al beneficio è costituito dalla destinazione di una quota degli utili dell'esercizio a detto fondo patrimoniale.
Ai fini fiscali, il presupposto è soddisfatto nei limiti dell'accantonamento della medesima quota di utile in un'apposita riserva, distinta dalle altre riserve di patrimonio netto, e appositamente denominata mediante indicazione della legge istitutiva. Gli utili accantonati sono vincolati alla realizzazione degli investimenti previsti dal programma comune di rete preventivamente asseverato
Tempi e modalità di esecuzione dei conferimenti al fondo patrimoniale comune sono stabiliti dal programma comune di rete asseverato.
La disposizione agevolativa prevede, inoltre, che della riserva deve essere data informazione nella nota integrativa. Questa previsione riguarda solamente chi è tenuto per legge alla redazione di tale documento, mentre per gli altri soggetti non sono previsti ulteriori adempimenti oltre a quello costituito dalla redazione del prospetto integrativo delle scritture contabili. L'importo massimo di utili agevolabile, fissato dalla norma in un milione di euro, opera per ciascuna impresa aderente al contratto di rete e per ciascun periodo d'imposta in cui è consentito l'accesso all'agevolazione. Di conseguenza, l'importo agevolabile non può superare il milione di euro, anche se l'impresa consegue e accantona a riserva utili di esercizio per un importo superiore a detto limite.
Asseverazione del programma di rete
Per accedere all'agevolazione, il programma di rete deve essere preventivamente asseverato dagli organismi espressi dalle Confederazioni di rappresentanza datoriale rappresentative a livello nazionale presenti nel Cnel (il provvedimento prot. n. 2011/34839 ha approvato il modello con il quale ciascuna Confederazione comunica gli organismi abilitati a rilasciare l'asseverazione del programma di rete).
L'asseverazione viene rilasciata entro trenta giorni dalla richiesta e comporta la preventiva verifica dell'esistenza degli elementi propri del contratto di rete, nonché dei requisiti di partecipazione in capo alle imprese aderenti. La circolare precisa che la valenza dell'asseverazione è circoscritta alla dimostrazione dell'esistenza degli elementi e dei requisiti oggetto di verifica preventiva da parte degli organismi asseveratori.
Investimenti e termine di effettuazione
Gli utili di esercizio accantonati nell'apposita riserva e destinati al fondo patrimoniale (o al patrimonio destinato all'affare) sono vincolati alla realizzazione degli investimenti previsti dal programma di rete. Di fatto, viene demandato al programma comune di rete l'individuazione degli investimenti che in concreto devono essere realizzati.
Sono, dunque, da considerare ammissibili, in linea generale, tutti gli investimenti previsti dal programma comune di rete oggetto di asseverazione, rappresentati sia dai costi sostenuti per l'acquisto o l'utilizzo di beni (strumentali e non strumentali), servizi e personale, sia dai costi relativi a beni, servizi e personale messi a disposizione dalle imprese aderenti al contratto di rete. In tale evenienza, l'entità dell'investimento è determinata dal costo figurativo relativo all'effettivo impiego dei beni, dei servizi e del personale per la realizzazione degli investimenti previsti dal programma comune di rete preventivamente asseverato.
La circolare chiarisce che le imprese sono tenute a conservare adeguata documentazione amministrativa e contabile, utile a dimostrare che i costi sono stati sostenuti per la suddetta realizzazione.
Quanto al termine di effettuazione, è previsto che gli investimenti siano realizzati entro l'esercizio successivo. Tale termine - chiarisce la circolare - va individuato nell'esercizio successivo a quello in cui l'assemblea decide di accantonare gli utili e di destinarli al fondo patrimoniale (e non nell'esercizio successivo a quello di maturazione degli utili). Non c'è comunque l'obbligo di concludere entro quel termine tutti gli investimenti, il cui il timing di realizzazione è quello previsto dal programma comune di rete asseverato, bensì entro il suddetto termine devono essere impiegati gli utili accantonati per i quali si beneficia dell'esenzione.
Termine del regime di sospensione
Gli utili accantonati ad apposita riserva per effettuare gli investimenti previsti dal programma comune di rete diventano imponibili nell'esercizio in cui la riserva viene utilizzata per scopi diversi dalla copertura di perdite di esercizio oppure nell'esercizio in cui viene meno l'adesione al contratto di rete.
La circolare evidenzia che, nel caso in cui il programma di rete sia portato a compimento, il venir meno dell'adesione al contratto di rete non costituisce più un evento interruttivo, e che le imprese beneficiano della sospensione d'imposta fino all'esercizio in cui la riserva viene utilizzata per scopi diversi dalla copertura delle perdite di esercizio.
Il venir meno dell'adesione al contratto di rete ha effetti interruttivi del regime di sospensione d'imposta solo in caso di mancato completamento del programma comune di rete. A titolo esemplificativo, sono considerate tali le ipotesi in cui:
- viene meno l'adesione al contratto di rete da parte di una singola impresa in mancanza del completamento del programma comune di rete, ad esempio per recesso anticipato, ma senza conseguenze sulla prosecuzione del contratto di rete per le altre imprese aderenti
- il venir meno dell'adesione dell'impresa al contratto di rete è contestuale per tutte le imprese aderenti, in mancanza del completamento del programma comune di rete.
- Al verificarsi dell'evento interruttivo, l'utile accantonato a riserva concorre alla formazione del reddito di impresa del periodo di imposta in cui si è verificato l'evento stesso.
Per quanto concerne la riserva di utili, l'utilizzo della stessa per motivi diversi dalla copertura di perdite d'esercizio (ad esempio, distribuzione ai soci) fa venir meno il regime di sospensione.
L'unica ipotesi che non costituisce causa interruttiva del regime di sospensione è data dall'utilizzo della riserva di utili per la copertura di perdite di esercizio, con conseguente non concorso alla formazione del reddito di impresa della parte di riserva così utilizzata.
Viene precisato, inoltre, che il regime di sospensione d'imposta permane anche se la riserva è utilizzata per la copertura di perdite di esercizio prima del completamento del programma comune di rete. Il beneficio termina se viene meno l'adesione al contratto di rete in mancanza del completamento del programma comune di rete.
La norma non prevede un obbligo di ricostituzione della riserva utilizzata per la copertura di perdite d'esercizio; quindi, la ricostituzione della stessa con utili maturati negli esercizi successivi non influisce sull'agevolazione.
Le indicazioni fornite con riferimento agli effetti dell'utilizzo della riserva sono applicabili anche nel caso di liquidazione di società.
Il vincolo sulla riserva riguarda esclusivamente la parte formata con utili che non hanno concorso al reddito (ad esempio, se è effettuato un accantonamento di 1,5 milioni di euro, la parte di riserva eccedente il limite di un milione di euro per periodo di imposta, pari a 0,5 milioni di euro, è liberamente distribuibile).
Infine, la circolare precisa che la riserva deve essere mantenuta in bilancio, anche se gli investimenti in relazione ai quali gli utili sono stati accantonati sono stati realizzati.
Procedimento di accesso al beneficio fiscale
Per assicurare il rispetto del limite dello stanziamento economico previsto per ciascun anno (20 milioni di euro per il 2011 e 14 milioni per ciascuno degli anni 2012 e 2013), l'accesso al beneficio è subordinato alla presentazione, esclusivamente in via telematica, di un'apposita comunicazione. Se le richieste complessive superano lo stanziamento previsto, l'Agenzia delle Entrate applicherà un criterio di ripartizione pro-quota.
Presentazione della comunicazione
Come previsto dal provvedimento prot. n. 2011/31139, l'impresa interessata comunica all'Agenzia delle Entrate i dati relativi al risparmio d'imposta complessivo spettante in riferimento alla quota degli utili accantonati ad apposita riserva, nel limite di un milione di euro per ciascuna impresa.
La comunicazione (modello Reti) va presentata, esclusivamente in via telematica, dal 2 al 23 maggio di ciascuno degli anni 2011, 2012 e 2013, relativamente ai periodi d’imposta in corso, rispettivamente, al 31 dicembre 2010, 2011 e 2012, da tutte le imprese interessate, comprese quelle con esercizio a cavallo dell'anno solare, anche se l'esercizio di riferimento non è ancora chiuso.
Calcolo del risparmio d'imposta da richiedere nel modello Reti
Per calcolare correttamente il risparmio d'imposta da indicare nell'apposito quadro del modello Reti:
- per i soggetti Ires, considerato che l'agevolazione opera mediante la deduzione dal reddito d'impresa, è sufficiente applicare l'aliquota del 27,5% all'importo della variazione in diminuzione corrispondente alla quota di utili accantonata nell'apposita riserva
- per i soggetti Irpef, il calcolo è un po' più complesso in considerazione della progressività dell'aliquota, commisurata agli scaglioni di reddito
- per gli imprenditori individuali, occorre determinare la differenza tra l'Irpef astrattamente dovuta in riferimento al solo reddito d'impresa (senza tener conto, quindi, dell'eventuale cumulo con altri redditi posseduti), assunto al lordo della variazione in diminuzione, e l'Irpef applicabile al solo reddito d'impresa (sempre senza tener conto dell'eventuale cumulo con altri redditi), assunto al netto della variazione in diminuzione
- per le società di persone e le società di capitali trasparenti, occorre preliminarmente determinare, per ciascun socio, il risparmio d'imposta derivante dall'applicazione dell'agevolazione al reddito di partecipazione in dette società (calcolato con il metodo sopra indicato per gli imprenditori individuali), e poi sommare detti importi per calcolare il totale del risparmio d'imposta complessivo da attribuire alla società.
La circolare chiarisce, inoltre, che, in caso di perdita, il risparmio dell'imposta dovuta è determinato applicando le aliquote progressive all'importo deducibile dal reddito d'impresa, corrispondente all'ammontare dell'accantonamento.
Per quanto riguarda, invece, il calcolo del risparmio d'imposta relativo all'addizionale regionale Irpef, occorre applicare all'importo agevolabile l'aliquota dello 0,9% (o quella eventualmente fissata da ciascuna Regione).
Per determinare il risparmio d'imposta relativo all'addizionale comunale Irpef, occorre applicare all'importo complessivo agevolabile l'aliquota deliberata dal Comune di riferimento.
Ripartizione delle risorse disponibili e calcolo del risparmio d'imposta effettivo
Con specifico riferimento al procedimento di assegnazione del beneficio entro il limite degli stanziamenti, il provvedimento precisa che l'Agenzia delle entrate, sulla base dei dati risultanti dalle comunicazioni trasmesse, determinerà la percentuale massima del risparmio di imposta spettante a ciascuna impresa, con metodo proporzionale, tenendo conto, cioè, del rapporto tra l'ammontare delle risorse stanziate e l'ammontare del risparmio d'imposta complessivamente richiesto. La percentuale del risparmio di imposta spettante sarà resa nota mediante pubblicazione sul sito internet www.agenziaentrate.gov.it di appositi provvedimenti.
In caso di riduzione dell'agevolazione per insufficienza delle risorse disponibili, dunque, l'applicazione della suddetta percentuale al risparmio d'imposta richiesto renderà necessario rideterminare anche l'importo agevolabile rispetto a quello indicato nel modello Reti. Infatti, la "variazione in diminuzione" del reddito d'impresa effettivamente "spendibile" dovrà essere commisurata al risparmio d'imposta per così dire "autorizzato", derivante, cioè, dall'applicazione di detta percentuale al risparmio d'imposta indicato nella comunicazione. Il risparmio d'imposta spettante, comprensivo delle addizionali regionale e comunale, non dovrà essere superiore all'importo risultante dall'applicazione della suddetta percentuale al risparmio d'imposta indicato nella comunicazione. Il medesimo criterio vale anche nel caso in cui la variazione in diminuzione, concorrendo a determinare una perdita fiscale riportabile secondo le regole ordinarie previste dal Tuir, comporti un risparmio di imposta in un periodo di imposta successivo.
Nelle ipotesi in cui l'importo degli utili effettivamente accantonati risulti inferiore all'importo indicato nel modello Reti, la percentuale del risparmio d'imposta spettante dovrà essere applicata al risparmio d'imposta calcolato sulla base dell'ammontare di detti utili effettivamente accantonati, e non sul risparmio d'imposta riportato nel modello. In questo caso, l'impresa interessata comunicherà il minore importo degli utili effettivamente accantonati e del corrispondente minore risparmio d'imposta, utilizzando il modello Reti.
Prima applicazione
Un'importante precisazione riguarda il primo anno di applicazione dell'agevolazione: sarà consentito stipulare il contratto di rete, eseguire l'iscrizione nel registro delle imprese e ottenere la necessaria asseverazione del programma di rete anche successivamente al momento di fruizione dell'agevolazione (cioè in sede di versamento del saldo delle imposte sui redditi), purché tali requisiti siano posseduti entro il 30 settembre 2011, termine di presentazione del modello Unico 2011. Ciò in considerazione dei tempi tecnici necessari per costituire gli organismi di asseverazione, nonché del fatto che l'articolo 4, comma 3, del decreto ministeriale dispone il rilascio dell'asseverazione entro 30 giorni dalla richiesta.
In tale caso, tuttavia, il versamento del saldo delle imposte sui redditi dovrà essere effettuato senza tenere conto del risparmio d'imposta derivante dal regime di sospensione, ancorché le risorse siano già state "prenotate". Una volta integrati i suddetti presupposti entro il 30 settembre 2011 e indicata l'agevolazione nel modello Unico 2011, il soggetto interessato potrà recuperare secondo le modalità ordinarie il risparmio d'imposta non fruito, evidenziando in dichiarazione l'importo versato in eccedenza al momento del saldo.
I controlli
In base alla norma istitutiva dell'agevolazione, l'Agenzia delle Entrate si avvale dei propri poteri di accertamento e di controllo al fine di vigilare sui contratti di rete e sulla realizzazione degli investimenti che hanno dato accesso all'agevolazione, disponendo eventualmente la revoca dei benefici indebitamente fruiti.
In particolare, l'Agenzia delle Entrate effettuerà attività di:
- verifica dell'avvenuta asseverazione del programma da parte degli organismi abilitati (questi, entro il mese di aprile dell'anno successivo a quello della comunicazione dell'avvenuta asseverazione, devono trasmettere in via telematica all'Agenzia delle entrate, con le modalità stabilite dal provvedimento prot. n. 2011/54949, i dati relativi alle imprese nei cui confronti è stata rilasciata l'asseverazione stessa)
- verifica della imputazione a riserva degli utili in sospensione di imposta e dei relativi successivi utilizzi
- vigilanza sulla realizzazione degli investimenti che hanno dato accesso all'agevolazione anche in collaborazione con gli organismi di asseverazione.
