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Normativa e prassi

Iva, novità in arrivo per l'agricoltura dopo il decreto legislativo 228/2001

Una circolare dell'Agenzia fa chiarezza sui riflessi fiscali del nuovo concetto di imprenditore agricolo

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La nuova definizione di imprenditore agricolo. L'Agenzia delle Entrate ha emanato la circolare n.44 del 14 maggio 2002, consultabile sul sito www.agenziaentrate.it, con la quale vengono chiariti i riflessi sul trattamento fiscale delle imprese agricole del decreto legislativo 18 maggio 2001, n. 228, che ha riformulato l'articolo 2135 del codice civile.
Con la nuova definizione di imprenditore agricolo il Legislatore ricomprende nell'ambito dell'impresa agricola ogni attività di coltivazione del fondo, di selvicoltura e di allevamento del bestiame basata sullo svolgimento di un intero ciclo biologico ovvero di una fase essenziale del ciclo stesso.
Inoltre, per quanto riguarda le attività connesse, il nuovo testo normativo prevede che "si intendono comunque connesse le attività, esercitate dal medesimo imprenditore agricolo, dirette alla manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione che abbiano ad oggetto prodotti ottenuti prevalentemente dalla coltivazione del fondo o del bosco o dall'allevamento di animali".

Attività connesse e impresa agricola. Ma quando le attività connesse possono ricondursi al regime civilistico dell'impresa agricola? Per l'Agenzia delle Entrate, perchè le attività connesse possano ricondursi al regime dell'impresa agricola devono essere presenti i seguenti requisiti:
- requisito soggettivo: l'imprenditore che svolge tali attività deve essere lo stesso soggetto imprenditore agricolo che esercita la coltivazione del fondo o del bosco ovvero l'allevamento di animali;
- requisito oggettivo: i prodotti oggetto di tali attività devono provenire "prevalentemente" dall'attività di coltivazione del fondo, del bosco o di allevamento esercitata dall'imprenditore agricolo di cui sopra".
Con la nuova disciplina, quindi, il richiamo all'esercizio normale dell'agricoltura è stato sostituito con il criterio della "prevalenza", nell'esercizio dell'attività connessa, dei prodotti ottenuti dal proprio fondo, bosco o allevamento rispetto a quelli acquisiti dai terzi.

Novità per il regime speciale. Per quanto riguarda il regime applicabile alle cessioni effettuate nell'esercizio di tali attività connesse, l'Agenzia ha precisato che il regime speciale per l'agricoltura trova applicazione sul complesso delle cessioni effettuate, anche quindi sulle cessioni dei beni acquisiti da terzi, e non si applica più, quindi, per tali fattispecie, il regime della cosiddetta "impresa mista" previsto dal comma 5 dell'articolo 34 e le relative istruzioni impartite con la circolare n. 328/E del 24 dicembre 1997, paragrafo 6.4, istruzioni che sono da considerarsi superate.
Il regime dell'impresa mista continuerà, invece, a trovare applicazione in ogni altro caso in cui l'impresa effettua anche operazioni imponibili diverse dalle cessioni di prodotti di cui alla Tabella A, parte I, come nel caso delle imprese che effettuano, parallelamente all'attività agricola principale, prestazioni di servizi a terzi utilizzando prevalentemente attrezzature normalmente impiegate nell'attività di coltivazione del fondo, del bosco o di allevamento.

Commercio di prodotti di terzi. Sempre nell'ambito delle attività connesse, l'Agenzia delle Entrate ha analizzato il caso dell'imprenditore agricolo che si limita a commercializzare, parallelamente ai beni di propria produzione, altri prodotti acquistati presso terzi. Al riguardo, è stato rilevato che tale attività è del tutto priva di ogni legame di strumentalità e complementarietà con l'attività agricola principale di coltivazione del fondo, del bosco o di allevamento; conseguentemente, in tale contesto, le cessioni dei prodotti acquistati presso terzi, quand'anche siano effettuate per quantità inferiori rispetto ai prodotti propri, non sono assoggettate al regime speciale Iva, e si applicherà il regime dell'"impresa mista".
Quanto alla definizione del concetto di "prevalenza", la circolare riconferma la validità del criterio quantitativo adottato nella risoluzione ministeriale n. 9/1330 del 16 febbraio 1981; per verificare tale condizione si procederà, quindi, ad un confronto in termini di quantità fra i prodotti ottenuti dall'attività agricola principale ed i prodotti acquistati da terzi, confronto che potrà effettuarsi solo se riguarda beni della stessa specie.

Società cooperative e loro consorzi. Nonostante la modifica normativa che qualifica le società cooperative come imprenditori agricoli quando esercitano attività agricole utilizzando "prevalentemente" prodotti dei soci, continua a trovare applicazione l'apposita norma contenuta nell'appena citato articolo 34, comma 2, lettera c), che consente ai soggetti in questione di acquistare prodotti anche da terzi, e pertanto "nelle rispettive proporzioni, la detrazione dell'imposta sarà operata forfetariamente con riferimento ai beni conferiti dai soci e in via analitica con riguardo ai beni acquistati da terzi".

Passaggio dal regime "misto" a quello speciale. La circolare ha esaminato anche la questione del mutamento di regime Iva a carico delle imprese che esercitano attività connesse, utilizzando anche prodotti acquisiti da terzi, dato che, in presenza dei requisiti richiesti, tali imprese passeranno dal regime della c.d. "impresa mista" al regime speciale.
In questo caso, secondo l'Agenzia, vale il richiamo alla norma dello Statuto dei diritti del contribuente (art. 3, comma 1, ultimo periodo, legge 27 luglio 2000, n. 212), che stabilisce che le modifiche relative ai tributi periodici, quale appunto l'Iva, trovino applicazione "solo a partire dal periodo d'imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore delle disposizioni che le prevedono", ovvero, per il caso in questione, dal 1° gennaio 2002; il relativo passaggio dal regime ordinario al regime speciale comporta l'obbligo, ai sensi dell'articolo 19-bis2, di eseguire, in sede di dichiarazione Iva annuale per il 2002, la rettifica della detrazione dell'imposta già effettuata nei modi ordinari per i prodotti acquistati da terzi e non ancora ceduti o utilizzati alla suddetta data.

Imposizione diretta. Relativamente all'imposizione diretta, l'Agenzia considera che "le modificazioni all'articolo 2135 del codice civile in materia di imprenditore agricolo non sono suscettibili di produrre conseguenze sull'imposizione diretta, atteso che l'articolo 29 del Tuir, non fa alcun riferimento a tale norma civilistica".
In sostanza, le recenti modificazioni della disciplina civilistica in materia di imprenditore agricolo hanno prodotto importanti ripercussioni nell'applicazione del regime speciale dell'Iva in agricoltura, ma non hanno portato a conseguenze rilevanti sul piano del trattamento fiscale dei relativi redditi.
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