Si ricorda che la norma, introdotta dal "Visco-Bersani", prevede, per gli immobili acquisiti in proprietà, la necessità di scorporare il valore del terreno da quello del fabbricato, al fine di ammortizzare esclusivamente quest'ultimo. La stessa esigenza è stata avvertita dal legislatore per gli immobili acquisiti con un contratto di locazione finanziaria, al fine di uniformare il trattamento fiscale dei canoni relativi all'acquisto in leasing di un fabbricato, a quello applicabile al costo sostenuto per l'acquisto del medesimo immobile a titolo di proprietà.
Condizione necessaria per l'applicazione della disciplina è che gli immobili, acquisiti, perciò, in proprietà o in locazione finanziaria, siano considerati strumentali per l'attività d'impresa e, quindi, ammortizzabili.
Sulla base di tale principio, la risoluzione ha precisato che il requisito della strumentalità non è soddisfatto in capo alla società di leasing che acquisisce il bene in proprietà per poi concederlo in locazione finanziaria. Per la società di leasing, infatti, l'immobile rappresenta, in sostanza, un credito vantato nei confronti dell'utilizzatore e non un bene strumentale cui applicare la disciplina dello scorporo.
Nei contratti di locazione finanziaria, quindi, è solo ed esclusivamente l'utilizzatore che dovrà tener conto delle disposizioni previste dall'articolo 36 del decreto legge 223/2006. In particolare, dovrà determinare la parte della quota capitale deducibile, decurtando dalla quota capitale di competenza il valore riferibile all'area.
Ipotizzando, ad esempio, una società di leasing che stipula nel 2007 un contratto di locazione finanziaria su un immobile industriale e una quota capitale di competenza pari a 120, l'utilizzatore determinerà:
- il valore indeducibile, pari a 36 (il 30% di 120) riferibile al terreno
- il valore deducibile pari a 84 (120 - 36) riferibile al fabbricato industriale.
Qualora il medesimo contratto fosse stato stipulato prima del periodo d'imposta in corso al 4 luglio 2006 (data di entrata in vigore del Dl 223/2006), il valore deducibile riferibile al fabbricato (84) dovrà essere decurtato delle quote già dedotte nei periodi d'imposta precedenti a quello in corso al 4 luglio 2006.
Diversa, invece, è la situazione in cui l'immobile è concesso in locazione con un contratto di locazione operativa. In questo caso, la disciplina troverà applicazione nei confronti del proprietario dell'immobile e non dell'utilizzatore.
Ipotizzando, ad esempio, la stipula nel 2007 di un contratto di locazione operativa avente a oggetto un fabbricato industriale di valore complessivo pari a 20mila, il proprietario determinerà:
- il valore indeducibile pari a 6mila (30% di 20mila) riferibile al terreno
- il valore ammortizzabile pari a 14mila (20mila - 6mila) riferibile all'area.
Si ricorda che nei casi di locazione operativa, il proprietario dovrà verificare il concreto utilizzo dell'immobile da parte dell'utilizzatore per stabilire se il fabbricato rientri o meno tra quelli considerati industriali (circolare 1/2007). In altre parole, se l'immobile è destinato dall'utilizzatore alla produzione o trasformazione di beni, il proprietario determinerà il valore forfetario dell'area utilizzando la percentuale del 30% anziché quella del 20 prevista per le altre tipologie di fabbricati.
Anche in tal caso, qualora il medesimo contratto fosse stato stipulato prima del periodo d'imposta in corso al 4 luglio 2006, il valore ammortizzabile (14mila) dovrà essere decurtato della quota già dedotta nei periodi d'imposta precedenti a quello in corso al 4 luglio 2006.
Si evidenzia, al riguardo, che, sulla base della recente norma interpretativa (articolo 1, Dl 118/2007), gli ammortamenti pregressi devono essere imputati proporzionalmente ai valori dell'area e del fabbricato (prima del chiarimento normativo, gli ammortamenti precedentemente dedotti erano decurtati integralmente dal valore del fabbricato. E' evidente che l'imputazione proporzionale del fondo consente di ottenere un valore residuo ammortizzabile maggiore, poiché il valore del fabbricato è decurtato di una quota di fondo d'ammortamento inferiore).
