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Normativa e prassi

Opere ultrannuali. SAL provvisori con rilevanza reddituale alternata

Crediti per il committente, rimanenze per l'appaltatore. E' la natura degli importi liquidati in via non definitiva

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Le somme liquidate per lavori coperti da SAL "provvisori" costituiscono solo movimentazioni finanziarie per il committente (appaltatore), ma concorrono alla valutazione delle rimanenze dell'appaltatore (subappaltatore). Lo ha chiarito l'agenzia delle Entrate con la risoluzione n. 260/E del 22 ottobre.

La provvisorietà dei pagamenti eseguiti dal committente all'emissione dei vari stati di avanzamento lavori (e, nel caso specifico, dall'appaltatore, che aveva, a sua volta, affidato alcune lavorazioni in subappalto, con gli stessi vincoli contrattuali che regolavano il suo rapporto con il committente) era frutto della circostanza per cui gli stessi non equivalevano ad accettazione delle prestazioni eseguite. Un'accettazione che sarebbe, cioè, arrivata solo con il successivo collaudo tecnico-amministrativo dell'opera, con relativo esito favorevole.

L'appalto come prestazione di servizi
L'Agenzia ha messo in evidenza come il contratto di appalto sia considerato, in ogni caso, una prestazione di servizi, i cui corrispettivi, in base al Tuir (articolo 109, comma 2, lettera b) si assumono conseguiti e, dal punto di vista del committente, le cui spese di acquisizione si considerano sostenute, alla data in cui le prestazioni sono ultimate. Momento, quest'ultimo, identificato, di regola, in quello dell'accettazione dell'opera senza riserve ovvero, nel caso di stati di avanzamento lavori, in quello dell'accettazione definitiva degli stessi, con il passaggio, cioè, del rischio al committente e con il sorgere del diritto al pagamento in capo all'appaltatore.

Per il committente (appaltatore), quindi, un pagamento legato a un SAL privo dei caratteri di "definitività" appena richiamati costituisce esclusivamente un credito verso l'appaltatore (subappaltatore). La rilevanza reddituale (il riconoscimento del costo) si avrà solamente nell'esercizio di accettazione definitiva dell'opera. Più in generale, nell'esercizio in cui si produrranno gli effetti giuridici tipici dell'accettazione, quali, si ripete, il passaggio della proprietà o del rischio al committente e il diritto per l'appaltatore di ricevere il pagamento.

Le ritenute a garanzia
Il contratto di appalto (subappalto) prevedeva anche che l'importo fatturato per i lavori evidenziati nel SAL non fosse liquidato per intero, ma che il committente (appaltatore), all'atto del pagamento, effettuasse una ritenuta a garanzia della realizzazione dei lavori e degli adempimenti contributivi dell'appaltatore (subappaltatore). Una ritenuta poi svincolata e corrisposta all'appaltatore (subappaltatore) all'atto dell'esito positivo del collaudo finale e alla dimostrazione del regolare versamento contributivo.

Anche per le ritenute a garanzia in questione è stata, ovviamente, esclusa, ogni rilevanza reddituale, concretizzandosi le stesse in crediti per l'appaltatore (subappaltatore) che le subisce, in debiti per il committente (appaltatore) che le effettua.
Poste finanziarie che andranno poi estinte (con l'incasso/pagamento) in caso di controlli positivi, stornate nell'ipotesi contraria. Ipotesi, quest'ultima, in cui i costi per il committente (appaltatore) e i ricavi per l'appaltatore (subappaltatore) si quantificheranno, quindi, nel totale delle somme complessivamente versate (incassate) in via provvisoria, al netto delle ritenute.

La rilevanza reddituale dei pagamenti per l'appaltatore (subappaltatore)
Si diceva della rilevanza reddituale, per l'esecutore dei lavori (appaltatore o subappaltatore), dei corrispettivi incassati in via provvisoria. L'articolo 93 del Tuir, al comma 2, afferma che "…Per la parte di opere, forniture e servizi coperta da stati di avanzamento la valutazione [delle rimanenze] è fatta in base ai corrispettivi liquidati". Tali pagamenti liquidati "in via provvisoria a fronte di stati di avanzamento lavori, pur rivestendo in senso lato la natura di acconti, assumono rilevanza ai fini della determinazione del reddito in quanto concorrono alla valutazione delle rimanenze. Detti corrispettivi, infatti, vengono erogati per prestazioni già eseguite, caratterizzate da particolari modalità di pagamento e, da un punto di vista concettuale, si distinguono nettamente dai veri acconti che costituiscono anticipi del committente in conto lavori da eseguire" (circolare n. 36/1982, parte terza).

Una valutazione delle rimanenze, per effettuare la quale, i corrispettivi da SAL vanno assunti al lordo della ritenuta a garanzia subita.

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