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Normativa e prassi

Passare clienti ad altra società:
è cessione di contratti o d’azienda?

È il quesito posto prima della vendita dell'attività di erogazione di servizi di archiviazione elettronica conservativa svolta avvalendosi di un terzo (cessionario) in virtù di una concessione

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La contestuale risoluzione del contratto concessorio stipulato tra le parti, che costituisce l’elemento fondamentale dell’attività svolta dal cedente, in quanto senza lo stesso non potrebbe offrire i servizi ai propri clienti, e la circostanza che ad acquistare i contratti con i medesimi clienti sia la stessa concessionaria, consente di affermare che l’operazione posta all’esame dell’Agenzia sia qualificabile come cessione di un ramo d’azienda.
Questa in sintesi la risposta contenuta nell’interpello n. 81/2019 con il quale due società, prima di effettuare il passaggio di clienti dall’una all’altra, hanno chiesto il parere dell’amministrazione finanziaria in merito alla qualificazione della cessione ai fini dell’applicazione sia delle imposte dirette sia dell’Iva.
 
Il quesito
La società cedente ha realizzato una rete di distribuzione e assistenza del servizio di archiviazione ottica sviluppato dalla società cessionaria, stipulando con questa un’apposita concessione per un determinato territorio, svolgendo la propria attività di procacciamento dei clienti e il contestuale sfruttamento – mediante detto contratto concessorio – dell’esclusiva sui prodotti della cessionaria.
La prima contribuente intende cedere il proprio pacchetto clienti alla stessa concessionia/cessionaria riservando per sé stessa la sola attività di erogazione di servizi diversi da quelli oggetto di concessione.
A questo punto, l’interpellante pensa di dover qualificare il passaggio dei clienti come cessione di contratti, prospettando – per quanto riguarda le imposte dirette – che il componente positivo di reddito derivante dalla cessione determini una plusvalenza in capo al cedente, pari al prezzo della vendita, rilevante (e, quindi, tassabile) sia ai fini Ires che Irap (trattandosi di cessione di un bene immateriale quale la clientela ceduta) e rateizzabile, ai soli fini Ires, ai sensi dell’articolo 86, comma 4, del Tuir, qualora i rapporti con i clienti ceduti siano iniziati da almeno 3 anni.
Mentre, per l’acquirente, il costo sarebbe fiscalmente ammortizzabile ai sensi dell’articolo 103 del Tuir in misura non superiore al 50 per cento.
Ai fini Iva, invece, sempre secondo l’istante, la cessione sarebbe assoggettata all’imposta ai sensi dell’articolo 3, comma 2, n. 5), del Dpr 633/1972, con aliquota ordinaria, “che la cedente andrà a versare nei termini di legge, mentre l’acquirente porterà in detrazione la stessa nella propria liquidazione periodica”.
 
Il parere dell’Agenzia delle entrate
Il codice civile qualifica l’azienda “il complesso dei beni organizzati dall’imprenditore per l’esercizio dell’impresa” (articolo 2555).
In particolare, nella circolare 320/1997, recante chiarimenti in materia di riordino della disciplina dei procedimenti di riorganizzazione aziendale, l’azienda è stata identificata quale “universitas” di beni materiali, immateriali e di rapporti giuridico-economici suscettibili di consentire l’esercizio dell’attività di impresa.
Quanto ceduto, inoltre, deve essere di per sé un insieme organicamente finalizzato all’esercizio dell’attività di impresa, autonomamente idoneo a consentire l’inizio o la continuazione di quella determinata attività da parte del cessionario.
 
Nel caso portato all’esame dei tecnici dell’Agenzia, si è in presenza di un’azienda rappresentata in sintesi dai beni costituiti dai soli contratti alla clientela, per quanto riguarda l’attivo, e dal contratto di concessione, in merito al passivo.
Pertanto, l’operazione rappresentata è qualificabile, ai fini delle imposte dirette e indirette, come cessione di un ramo d’azienda, anche alla luce della contestuale risoluzione del contratto concessorio stipulato tra le parti, che costituisce, infatti, l’elemento fondamentale dell’attività svolta dal cedente, in quanto senza lo stesso non potrebbe offrire i servizi ai propri clienti, e la circostanza che ad acquistare i clienti sia la concessionaria medesima.
Quindi, la società cessionaria, a fronte dell’onere sostenuto per l’acquisto del ramo di azienda – determinato sulla base del corrispettivo congruo pattuito tra le parti e sul presupposto che i crediti verso la clientela o altri beni non siano oggetto di trasferimento al cessionario assieme ai citati contratti – potrà riconoscere il valore fiscale dei beni acquisiti e l’eventuale differenza dovrà essere attribuita ad avviamento, deducibile ai fini dell’Ires ai sensi dell’articolo 103 del Tuir.
Mentre, per la società cedente, la plusvalenza realizzata concorrerà alla formazione del reddito imponibile ai sensi dell’articolo 86, comma 2, del Tuir, beneficiando della rateizzazione di cui al comma 4 del citato articolo 86, nel caso in cui il ramo d’azienda sia stato posseduto per un periodo non inferiore a tre anni.
 
Infine, per quanto riguarda l’Iva, trattandosi di trasferimento di un ramo d’azienda, è applicabile l’articolo 2, comma 1, lettera b), del Dpr 633/1972 secondo cui “Non sono considerate cessioni di beni … le cessioni e i conferimenti in società o altri enti (…) che hanno per aziende o rami di azienda”.
La cessione, da registrare in termine fisso, è soggetta, invece, a imposta di registro in misura proporzionale, da determinare con le aliquote previste in considerazione della natura dei beni che compongono il compendio aziendale, ai sensi dell’articolo 23 del Dpr 131/1986 (Tur) che stabilisce, infatti, che se una disposizione ha per oggetto più beni e diritti per i quali sono previste aliquote diverse, si applica l’aliquota più elevata, salvo che per i singoli beni o diritti sia pattuito un corrispettivo distinto.
In questo caso, dove assume rilevanza esclusivamente la componente mobiliare dei beni dell’azienda, si dovrà applicare l’aliquota proporzionale del 3%, prevista dal combinato disposto degli articoli 2 e 9 del Tariffa, parte prima, allegata al Tur.

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