Inquadramento normativo
Il primo comma dell'articolo 7 della legge 604/1954 prevede che l'acquirente, il permutante o l'enfiteuta, non possano alienare volontariamente il fondo o i diritti parziali su di esso acquistati prima che siano trascorsi cinque anni dall'acquisto. In caso contrario, è prevista la decadenza dalle agevolazioni.
Il termine quinquennale, in un primo momento elevato a dieci anni (articolo 28, primo comma, della legge 590/1965), è stato nuovamente ridotto a cinque (articolo 11, comma 1, del Dlgs 228/2001, in vigore dal 30 giugno 2001).
La stessa norma stabilisce, al comma 5, che la riduzione del termine di decadenza dai benefici previsti si applica "anche agli atti di acquisto posti in essere in data antecedente di almeno cinque anni la data di entrata in vigore del presente decreto", vale a dire agli atti di acquisto posti in essere prima del 30 giugno 1996.
Tesi interpretative
Con particolare riferimento a tale disposto normativo, in dottrina e in giurisprudenza si è posto il problema di circoscrivere l'ambito di applicazione della disposizione transitoria contenuta nel citato comma 5.
Il nodo interpretativo scaturisce inevitabilmente da un problema di diritto intertemporale.
Al riguardo due sono state le soluzioni interpretative proposte in dottrina e in giurisprudenza:
- in via estensiva, si è ritenuto possibile applicare la disposizione in commento a tutti gli atti di acquisto posti in essere prima del 30 giugno 1996, a prescindere dal momento di effettuazione della successiva alienazione. In altri termini, i contribuenti che avevano posto in essere l'atto di acquisto anteriormente al 30 giugno 1996 e che, in seguito, avevano alienato il fondo in data anteriore al 30 giugno 2001, non rispettando il termine dei dieci anni previsti dall'articolo 28, primo comma, della legge 590/1965, avrebbero potuto beneficiare del termine di decadenza ridotto da dieci a cinque anni (in tal senso si sono espresse la Corte di cassazione, 8 maggio 2006, n. 10547, la Commissione tributaria regionale dell'Emilia Romagna, 11 ottobre 2005, n. 97, e la Commissione tributaria provinciale di Treviso, 7 novembre 2001, n. 122). Tuttavia, opinando in tal senso, in vigenza del precedente regime, anche i contribuenti destinatari di atti impositivi non ancora divenuti definitivi alla data di entrata in vigore del Dlgs 228/2001, che fossero decaduti dalle agevolazioni per aver rivenduto il fondo agricolo prima del decennio, avrebbero potuto invocare la sopravvenuta inefficacia di tale decadenza, qualora la rivendita fosse stata effettuata nel rispetto del nuovo termine di cinque anni
- in chiave più restrittiva, la disposizione in commento viene ritenuta applicabile a tutti gli atti di acquisto posti in essere prima del 30 giugno 1996, ma soltanto qualora il successivo atto di alienazione fosse avvenuto dopo l'entrata in vigore del Dlgs 228/2001. Tale interpretazione troverebbe conforto nel principio generale di cui all'articolo 11, primo comma, delle disposizioni della legge in generale, secondo il quale "La legge non dispone che per l'avvenire: essa non ha effetto retroattivo". In quest'ottica, quindi, ne discende che la retroattività di una norma ha carattere eccezionale e deve essere prevista espressamente o, comunque, risultare in modo non equivoco dal precetto normativo. E in tal senso si potrebbe sottolineare la circostanza che il comma 5 dell'articolo 11 del Dlgs 228/2001 non opera alcun riferimento - anche indiretto - ai successivi atti di rivendita; infatti, qualora il legislatore avesse voluto estendere retroattivamente l'efficacia della disposizione, avrebbe presumibilmente specificato che la stessa dovesse trovare applicazione anche con riferimento ad atti di alienazione posti in essere in data antecedente alla sua entrata in vigore. La tesi in argomento sarebbe in sintonia con la giurisprudenza di legittimità (cfr, in particolare, la sentenza 12 agosto 2004, n. 15652) secondo la quale "In mancanza di una disposizione esplicita di retroattività della legge, l'interprete, dato il carattere eccezionale di tale efficacia, può ricavare la "mens legis", rivolta a attuarla implicitamente, sull'unica base della locuzione testuale della norma, solo, cioè, se il significato letterale non sia compatibile con la normale destinazione della legge a disporre esclusivamente per il futuro. Quando, invece, tale compatibilità sussiste, l'interprete è tenuto a ritenere osservati e a osservare egli stesso i principi generali sulla legge, orientando in particolare l'interpretazione al rispetto del principio generale della irretroattività enunciato nell'art. 11 delle preleggi".
Il contenuto della circolare 63/E
Preso atto di tale conflitto interpretativo, l'agenzia delle Entrate si espressa in maniera restrittiva.
Più precisamente, la circolare 63/E ha chiarito che l'articolo 11, comma 5, del Dlgs 228/2001, sia da interpretare nel senso che l'attenuazione dei vincoli si applica anche alle ipotesi in cui l'acquisto dei fondi agricoli sia avvenuto in data anteriore all'entrata in vigore del medesimo decreto legislativo (30 giugno 2001), ma a condizione che il successivo atto di rivendita - dal quale dipende l'eventuale decadenza dalle agevolazioni - sia stato posto in essere successivamente all'entrata in vigore della norma in argomento.
Al fine di rendere maggiore chiarezza in ordine all'attività che gli uffici devono porre in essere, la circolare ha preso in considerazione due diverse ipotesi.
Con riferimento agli atti di acquisto stipulati dal 30 giugno 1996, è stato precisato che gli stessi ricadono nell'ambito di applicazione dell'articolo 11, con conseguente applicazione del vincolo quinquennale.
Con riferimento agli atti di acquisto stipulati prima del 30 giugno 1996, invece, la circolare ha ulteriormente distinto:
- se la successiva rivendita è avvenuta prima del 30 giugno 2001, deve essere applicato il vincolo decennale
- se la successiva rivendita è avvenuta a partire dal 30 giugno 2001, trova applicazione il nuovo vincolo quinquennale, con la conseguenza che l'atto manterrà i benefici previsti anche se il periodo intercorrente fra la data dell'atto di acquisto e la data dell'atto di alienazione è inferiore ai dieci anni.
