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Normativa e prassi

Le remunerazioni Additional Tier 1
non entrano nella base imponibile Irap

Lo Ias 32, nel qualificare lo strumento finanziario come capitale o debito, attribuisce, indirettamente, alla “somma” collegata la natura di distribuzione di utile o interesse

remunerazione

Il quesito sottoposto all’esame dell’Agenzia delle entrate investe il corretto trattamento fiscale applicabile, ai fini Irap, alle remunerazioni degli strumenti finanziari di tipo Additional Tier 1, rilevanti in materia di adeguatezza patrimoniale, ai sensi della normativa comunitaria e delle discipline nazionali, emessi dalle banche. Questo, in sintesi, il contenuto della risoluzione n. 91/2019.
 

Al riguardo, i tecnici delle Entrate ricordano che la riforma Irap, attuata dalla legge finanziaria 2008, ha delineato un nuovo sistema di determinazione della base imponibile, fondato sul principio di presa diretta dal bilancio e conseguente “sganciamento” dalle regole di determinazione dell’Ires. In particolare, per le banche e gli altri enti finanziari, l’articolo 6, comma 1, del Dlgs n. 446/1997  (decreto Irap), individua le voci di conto economico rilevanti nella determinazione del valore della produzione netta, quali:

a) margine d’intermediazione ridotto del 50% dei dividendi
b) ammortamenti dei beni materiali e immateriali ad uso funzionale per un importo pari al 90%
c) altre spese amministrative nella misura del 90%
c-bis) rettifiche e riprese di valore nette per deterioramento dei crediti verso la clientela.

L’articolo 2, comma 2, del Dm 8 giugno 2011, modificato dall’articolo 1, comma 1, lett. a), n. 2), del Dm 3 agosto 2017, con lo scopo di coordinare i principi contabili internazionali Ias/Ifrs e le regole di determinazione della base imponibile Irap, ha disposto che i componenti fiscalmente rilevanti ai sensi delle disposizioni del decreto Irap, imputati direttamente a patrimonio netto o al prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo (Oci), concorrono alla formazione della base imponibile Irap al momento dell’imputazione a conto economico.
Se per tali componenti, come nel caso posto all’attenzione dell’Agenzia, non è mai prevista l’imputazione a conto economico, la rilevanza fiscale è stabilita secondo le disposizioni applicabili ai componenti imputati al conto economico aventi la medesima natura.

A tale riguardo, venendo alla disamina del trattamento contabile degli strumenti oggetto della risoluzione n. 91/E, l’Agenzia evidenzia che lo Ias 32 qualifica una passività finanziaria ovvero uno strumento di capitale a seconda, tra l’altro, che vi sia o meno un’obbligazione contrattuale a consegnare disponibilità liquide.
Una volta qualificato lo strumento finanziario come passività o strumento di capitale lo stesso Ias 32 disciplina la classificazione dei componenti ad esso collegati.
In particolare, il predetto principio prevede la rilevazione a patrimonio netto delle remunerazioni, se lo strumento finanziario è stato qualificato come strumento di capitale, ovvero la rilevazione a conto economico, qualora le remunerazioni siano collegate ad una passività finanziaria.

Pertanto, lo Ias 32, nel qualificare lo strumento finanziario come capitale o debito, attribuisce, indirettamente, alla remunerazione collegata la natura di distribuzione di utile (dividendo) o interesse.

Nel caso di specie, gli strumenti finanziari di tipo Additional Tier 1, dal punto di vista contabile, sono rappresentati, nel bilancio redatto secondo i principi Ias/Ifrs come strumenti di equity e le relative remunerazioni come componenti del patrimonio netto.
In particolare, tali strumenti finanziari alimentano la voce “130-strumenti di capitale” del passivo di stato patrimoniale e le cedole corrisposte sono conseguentemente rilevate per cassa, una volta che ne sia stato deliberato il pagamento, in contropartita del patrimonio netto in luogo dell’iscrizione nel conto economico.

Ne consegue, conclude l’Agenzia, sulla base di tale ragionamento, che le remunerazioni degli strumenti finanziari di tipo Additional Tier 1 non assumono rilevanza nella determinazione del valore della produzione netta rilevante ai fini Irap, in quanto le remunerazioni in esame sono assimilate dallo Ias 32 alla stregua di dividendi.

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