Rientro dei titolari di pensioni estere:
chiarimenti sulla sostitutiva al 7%

La legge di Bilancio 2019 ha introdotto, a partire dal periodo d’imposta 2019, un regime fiscale agevolato in base al quale le persone fisiche non residenti, titolari di redditi da pensione erogati da soggetti esteri che trasferiscono la propria residenza in alcune zone del Mezzogiorno, possono optare per un’imposta sostitutiva sui redditi prodotti all’estero in luogo di quella ordinaria.
Il  decreto “Crescita” ha poi esteso a dieci anni la durata massima del regime opzionale inizialmente fissata a sei. Le modalità applicative dell’opzione, invece, sono state disciplinate con il provvedimento del direttore dell’Agenzia del 31 maggio 2019.
Con la circolare n. 21/E del 17 luglio 2020, firmata dal direttore Ernesto Maria Ruffini, l’Agenzia fornisce alcune precisazioni sull’ambito soggettivo e oggettivo del beneficio fiscale, sull’esercizio dell’opzione, la durata, la revoca e la fuoriuscita dal regime.
 
Ambito soggettivo di applicazione
Possono optare per il regime di favore (articolo 24-ter del Tuir) le persone fisiche non residenti titolari dei redditi da pensione erogati da soggetti esteri, che trasferiscono in Italia la propria residenza ai sensi dell'articolo 2, comma 2, in uno dei comuni appartenenti al territorio delle regioni Sicilia, Calabria, Sardegna, Campania, Basilicata, Abruzzo, Molise e Puglia, con popolazione non superiore a 20mila abitanti, e in uno dei Comuni con popolazione non superiore a 3mila abitanti rientranti nelle zone colpite dal sisma del 24 agosto 2016, del 26 e 30 ottobre 2016 e del 18 gennaio 2017.
Beneficiano dell’imposta sostitutiva tutti i destinatari di trattamenti pensionistici di ogni genere e di assegni ad essi equiparati erogati esclusivamente da soggetti esteri. Ne sono esclusi, invece, i soggetti non residenti che percepiscono redditi erogati da un istituto di previdenza residente in Italia. Rientrano in tale nozione di redditi da pensione anche tutti quegli emolumenti dovuti dopo la cessazione di un’attività lavorativa, che trovano genericamente la loro causale anche in un rapporto di lavoro diverso da quello di lavoro dipendente (come il trattamento pensionistico percepito da un ex titolare di reddito di lavoro autonomo).
L’espressione normativa “le pensioni di ogni genere”, chiarisce la circolare, deve far ritenere incluse anche le indennità una tantum (ad esempio, la capitalizzazione delle pensioni) erogate in ragione del versamento di contributi e la cui erogazione può prescindere dalla cessazione di un rapporto di lavoro.
La persona fisica deve necessariamente trasferire la propria residenza fiscale da un Paese estero (con cui è in vigore un accordo di cooperazione amministrativa per lo scambio di informazioni in materia fiscale) in Italia. Al fine di verificare il Comune interessato si deve far riferimento ai dati della “Rilevazione comunale annuale del movimento e calcolo della popolazione”, pubblicata sul sito dell’Istat, riferito al 1° gennaio dell’anno precedente a quello in cui avviene il trasferimento della residenza fiscale in Italia.
Per fruire del regime occorre che la persona fisica non sia stata fiscalmente residente nel territorio dello Stato, per almeno cinque periodi d’imposta precedenti a quello in cui l’opzione diviene efficace a partire dal periodo d’imposta in cui viene trasferita la residenza in Italia. A titolo di esempio, la circolare odierna specifica che un soggetto che si sia trasferito in Italia dopo il 2 luglio (1° luglio nel caso di anno bisestile) non può essere considerato fiscalmente residente per quell’anno, verificandosi i requisiti del radicamento della residenza, per un tempo inferiore alla maggior parte del periodo d’imposta.
Altro punto chiarito con la circolare è che la fruizione del beneficio implica l’effettivo trasferimento della persona fisica in Italia. A tal fine, non ha alcun rilievo la nazionalità del soggetto che si trasferisce, in quanto l’accesso al regime è consentito sia a un cittadino straniero sia a un cittadino italiano, purché sia integrato il presupposto della residenza fiscale all’estero per il periodo indicato dalla norma e a condizione che l’ultima residenza sia stata in un Paese con il quale sono in vigore accordi di cooperazione amministrativa in ambito fiscale.
 
Ambito oggettivo
Il regime di favore in esame consente al contribuente di assoggettare a imposizione sostitutiva, calcolata in via forfettaria, con aliquota del 7% per ciascuno dei periodi d’imposta di validità dell’opzione, i redditi di qualunque categoria prodotti all’estero, individuati nell’articolo 165, comma 2, del Tuir. Quest’ultima disposizione stabilisce che i redditi si considerano prodotti all’estero sulla base di criteri reciproci a quelli previsti dall’articolo 23 del Tuir, secondo il quale un reddito è da considerare come prodotto nel territorio dello Stato quando sia possibile stabilirne il collegamento con una fonte produttiva situata in Italia, sulla base di precisi parametri che il legislatore interno ha tipizzato.
Restano esclusi dall’assoggettamento a imposta sostitutiva e vengono tassati in base alle ordinarie disposizioni vigenti per i soggetti residenti tutti i redditi prodotti in Italia di cui la circolare fornisce un elenco dettagliato.
 
Opzione per l’imposta sostitutiva
L’opzione è valida sia se esercitata con la dichiarazione annuale presentata nei termini ordinari, sia se esercitata con la dichiarazione tardiva (o integrativa/sostitutiva) presentata entro 90 giorni dalla scadenza del termine ordinario, fatta salva in tale evenienza l’applicazione delle sanzioni amministrative per il ritardo. Nel caso in cui il contribuente abbia versato l’imposta sostitutiva entro il termine del versamento del saldo delle imposte sui redditi e non abbia perfezionato l’opzione in sede dichiarativa, può comunque avvalersi dell’istituto della remissione in bonis esercitando l’opzione entro il termine di presentazione della prima dichiarazione utile. La circolare precisa, comunque, che il ricorso alla remissione in bonis non è consentito se il contribuente ha omesso di versare in tutto o in parte l’imposta sostitutiva relativa al primo periodo d’imposta entro il termine ordinario di esercizio dell’opzione, mancando in questo caso il “comportamento concludente” necessario per avvalersi dell’istituto.
 
Esclusione dell’imposta sostitutiva
L’articolo 24, comma 8 del Tuir prevede la facoltà di non avvalersi dell’imposta forfettaria sostitutiva per i redditi prodotti in uno o più Stati o territori esteri. Il contribuente quindi può scegliere di assoggettare a tassazione ordinaria i redditi prodotti in determinate giurisdizioni. Tale scelta deve riguardare necessariamente tutti i redditi prodotti nel Paese o territorio oggetto di esclusione dall’opzione.
 
Esonero Ivie e Ivafe
Fra i benefici dell’opzione per l’imposta sostitutiva, l’esonero dall’obbligo di monitoraggio fiscale riguardante le attività e gli investimenti esteri cui è tenuto il possessore diretto degli investimenti esteri e delle attività estere di natura finanziaria sia il titolare effettivo degli stessi, residenti nel territorio dello Stato.
I soggetti che optano per l’imposta sostitutiva, dunque, saranno esentati dal pagamento dell’imposta sul valore degli immobili detenuti all’estero (Ivie). L’esenzione si applica per gli immobili detenuti direttamente dai soggetti che hanno optato per il regime in esame o tramite di una fiduciaria, e nei casi in cui i beni siano formalmente intestati ad entità giuridiche (ad esempio società, fondazioni, o trust) che agiscono quali persone interposte mentre, in realtà.
I beneficiari sono parimenti esentati dall’Ivafe, imposta sul valore dei prodotti finanziari, dei conti correnti e dei libretti di risparmio dovuta da soggetti residenti per le attività finanziarie detenute all’estero a titolo di proprietà o di altro diritto reale.
 
Durata del regime opzionale e revoca
Inizialmente la legge di Bilancio 2019 aveva previsto che gli effetti dell’opzione per l’imposizione sostitutiva cessassero dopo cinque anni dal primo periodo d’imposta di validità dell’opzione, per cui l’opzione aveva una validità massima di sei anni. Successivamente il Dl Crescita ha elevato la durata da sei a dieci anni. Dunque, a seguito dell’estensione, la validità massima del regime è pari a dieci anni e si applica nel periodo di imposta in cui il soggetto diventa fiscalmente residente in Italia e per gli ulteriori nove periodi di imposta.
Alla scadenza del regime di favore i redditi concorrono alla formazione del reddito complessivo del soggetto residente e scontano l’aliquota ordinaria Irpef.
L’opzione è revocabile dal contribuente prima della sua scadenza.
La circolare, infine, precisa che nel caso in cui sia stata accertata l’insussistenza dei requisiti, l’opzione perde efficacia ex tunc, è da considerarsi quindi come non esercitata. In tale circostanza, quindi, il contribuente dovrà versare l’imposta ordinaria determinata sulla base del reddito complessivo del contribuente, al netto dell’imposta sostitutiva eventualmente versata, oltre agli interessi e alle sanzioni.
Se i requisiti si perdono successivamente al periodo in cui l’opzione è stata legittimamente esercitata, la decadenza opererà nel periodo d’imposta successivo a quello in cui è accertato il venir meno dei requisiti.