Rinuncia al credito: imponibile
la quota che eccede il costo fiscale

Tra le novità introdotte dal "decreto internazionalizzazione" (Dlgs 147/2015), a regime dal periodo d'imposta 2016, l'introduzione del nuovo comma 4-bis dell'articolo 88 del Tuir, in materia di sopravvenienze attive, riforma il regime fiscale Ires delle rinunce ai crediti da parte dei soci. La rinuncia al credito del socio, invero, per la parte che eccede il valore fiscalmente riconosciuto costituisce sopravvenienza attiva e, dunque, è tassata in capo alla società.

La lettera a) del comma 1 dell'articolo 13 del Dlgs 147/2015 ha introdotto il comma 4-bis dell'articolo 88 del Tuir, inserendo tra le sopravvenienze attive, quale componente reddituale imponibile che concorre alla formazione del reddito d'impresa, la rinuncia al credito da parte dei soci per la parte che eccede il relativo valore fiscale.
Mentre, pertanto, fino al 2015 le rinunce del socio al credito non avevano alcuna rilevanza fiscale in capo alla società, queste sono ora imponibili e, dunque, tassabili per la parte eccedente il valore fiscalmente riconosciuto.

A tal fine, lo stesso legislatore prevede che il socio, con dichiarazione sostitutiva di atto notorio o atto estero di natura equivalente, comunichi alla partecipata tale valore. In assenza di tale comunicazione, viene attribuito al credito un valore fiscale pari a zero, con la conseguenza che la società (o debitore) assoggetta a tassazione tutta la sopravvenienza attiva.
Pertanto, secondo quanto precisato dalla relazione illustrativa, il nuovo regime qualifica fiscalmente "apporto" (non tassabile) la sola parte di rinuncia che corrisponde al valore fiscalmente riconosciuto del credito, tanto nelle operazioni di rinuncia diretta a crediti originariamente sorti in capo al socio, quanto per quelle precedute dall'acquisto del credito (o della partecipazione) da parte del socio (o del creditore).

Nei limiti del valore fiscale del credito, dunque, per simmetria il socio incrementa il costo fiscale della partecipazione in misura pari al costo fiscale del credito rinunciato (articolo 94, comma 6, Tuir), mentre la società rileva fiscalmente un apporto non tassabile; l'eccedenza, invece, costituisce per il debitore partecipato una sopravvenienza imponibile. "Viene così equiparata - si legge sempre nella relazione illustrativa del "decreto internazionalizzazione" - l'operazione di apporto da parte del socio e successivo saldo e stralcio del debitore partecipato con il creditore con l'operazione di previa acquisizione del credito (a "sconto") da parte del socio e successiva rinuncia".

Nelle ipotesi, invece, di conversione del credito in partecipazioni, il valore fiscale delle stesse equivarrà a quello del credito convertito, al netto delle perdite rilevate al momento della conversione, a prescindere dalla modalità seguita per il loro compimento (ad esempio, sottoscrizione di aumento di capitale con compensazione) e dai regimi contabili adottati dai soggetti coinvolti.

Per espressa previsione normativa, nei casi contemplati dal comma 4-bis, trovano applicazione le previsioni di riduzione o eliminazione della tassazione della sopravvenienza attiva del debitore in presenza delle procedure concorsuali o situazioni similari previste dal nuovo comma 4-ter per le riduzioni dei debiti delle imprese in difficoltà.

Con la riforma, dunque, il regime fiscale Ires delle rinunce ai crediti da parte dei soci è stato ricondotto a sostanziale unità, a prescindere dalla modalità con cui l'operazione viene formalmente svolta, nonché dai principi contabili utilizzati dai soggetti coinvolti. Pertanto, rispetto al trattamento contabile adottato, potrà generarsi un fenomeno di tassazione da gestire con una variazione in aumento in sede di dichiarazione dei redditi.