Con la circolare n. 1/E del 12 febbraio 2020, l’Agenzia fa luce su molti aspetti dell’articolata disciplina che mira a contrastare l’omesso o insufficiente versamento, anche mediante indebita compensazione, di ritenute fiscali da parte di imprese affidatarie, tramite appalti, subappalti e altri rapporti negoziali, del compimento di opere e servizi di importo complessivo annuo superiore a 200mila euro.
Il documento di prassi, in sostanza, fornisce i primi chiarimenti relativi alle disposizioni previste dall’articolo 4 del collegato fiscale (Dl n. 124/2019) che, sulla base delle descritte finalità, ha introdotto nel Dlgs n. 241/1997 l’articolo 17-bis, e, attraverso numerosi esempi chiarificatori, circoscrive l’ambito soggettivo e oggettivo di applicazione delle regole, gli adempimenti a cui sono tenuti i committenti, gli appaltatori, i subappaltatori, gli affidatari e i soggetti degli altri rapporti negoziali, nonché i relativi profili sanzionatori in caso di non corretta determinazione ed esecuzione delle ritenute e di tardivo versamento.
Analizziamo da vicino i punti salienti della circolare.
Innanzitutto, per introdurre l’argomento, la circolare riprende nel dettaglio i contenuti del nuovo articolo 17-bis. I presupposti per i quali si applica l’intera disciplina trovano origine in un affidamento a un’impresa del compimento di un’opera o più opere o di uno o più servizi di importo complessivo annuo superiore a 200mila euro. Tale affidamento deve avvenire tramite contratti di appalto, subappalto, affidamento a soggetti consorziati o rapporti negoziali comunque denominati, i quali devono essere caratterizzati da prevalente utilizzo di manodopera, prestazione svolta presso le sedi di attività del committente, utilizzo di beni strumentali di proprietà del committente o ad esso riconducibili in qualunque forma.
La disposizione, come anticipato, circoscrive l’adempimento ai residenti in Italia che nei contratti di appalto forniscono manodopera utilizzando i beni strumentali di proprietà del committente o ad esso riconducibili in qualunque forma.
I coinvolti dall’adempimento sono pertanto:
- enti e società indicati nell’articolo 73, comma 1, del Tuir residenti nel territorio dello Stato che esercitano imprese commerciali o imprese agricole
- società e associazioni indicate nell’articolo 5 del Tuir residenti nel territorio dello Stato che esercitano imprese commerciali o imprese agricole
- persone fisiche residenti nel territorio dello Stato che esercitano imprese commerciali ai sensi dell’articolo 55 del Tuir o imprese agricole
- persone fisiche residenti nel territorio dello Stato che esercitano arti e professioni
- curatore fallimentare e commissario liquidatore residenti nel territorio dello Stato.
Sono esclusi, invece, dall’ambito di applicazione i non residenti senza stabile organizzazione in Italia affidatari delle opere o dei servizi, perché non rivestono la qualifica di sostituti d’imposta (articoli 23 e 24 del Dpr n. 600/1973). Esclusi anche i residenti che non svolgono attività d’impresa o non esercitano imprese agricole o non svolgono arti o professioni, perché non rientrano tra i contribuenti individuati all’articolo 23, comma 1, del Dpr n. 600/1973 (si pensi alle persone fisiche e alle società semplici che non esercitano attività d’impresa o agricola o arti o professioni). Anche i condomìni, chiarisce la circolare, restano fuori dal perimetro di applicazione della disposizione, perché non detenendo in qualunque forma beni strumentali, non possono esercitare alcuna attività d’impresa o agricola o attività professionale. Per le stesse ragioni sono esclusi gli enti non commerciali (enti pubblici, associazioni, trust eccetera) limitatamente all’attività istituzionale di natura non commerciale svolta.
Da non dimenticare le cause di esonero dall’applicazione dell’intero articolo 17-bis, previste al comma 5, qualora le imprese appaltatrici o affidatarie o subappaltatrici comunichino al committente, allegando la certificazione rilasciata dall’Agenzia delle entrate, la sussistenza di alcuni specifici requisiti nell’ultimo giorno del mese precedente a quello di scadenza del pagamento delle ritenute, ossia che:
- risultano in attività da almeno tre anni
- sono in regola con gli obblighi dichiarativi
- hanno eseguito, nel corso dei periodi d’imposta cui si riferiscono le dichiarazioni dei redditi presentate nell’ultimo triennio, complessivi versamenti registrati nel conto fiscale per un importo non inferiore al 10% dell’ammontare dei ricavi o compensi risultanti dalle stesse dichiarazioni
- non hanno iscrizioni a ruolo o accertamenti esecutivi o avvisi di addebito affidati agli agenti della riscossione relativi alle imposte sui redditi, all’Irap, alle ritenute e ai contributi previdenziali per importi superiori a 50mila euro, per i quali i termini di pagamento siano scaduti e siano ancora dovuti pagamenti o non siano in essere provvedimenti di sospensione.
La certificazione, che ha validità di quattro mesi dalla data del rilascio, è messa a disposizione delle singole imprese dall’Agenzia delle entrate a partire dal terzo giorno lavorativo di ogni mese (vedi articolo “Ritenute fiscali degli appalti: il certificato che riduce gli oneri”).
Inoltre, la circolare chiarisce che nel caso in cui il committente sia una pubblica amministrazione la sussistenza dei requisiti potrà essere oggetto di autocertificazione.
Una volta stabilita l’inclusione nell’ambito di applicazione del comma 1 dell’articolo 17-bis, i committenti, gli appaltatori, i subappaltatori, gli affidatari e le parti degli altri rapporti negoziali sono soggetti a tre differenti obblighi:
- divieto di compensazione, per cui le imprese appaltatrici o affidatarie e le imprese subappaltatrici sono obbligate al versamento delle ritenute, da esse trattenute ai lavoratori direttamente impiegati nell’esecuzione dell’opera o del servizio, con distinte deleghe per ciascun committente, senza possibilità di compensazione
- invio dati da parte degli affidatari e controlli da parte del committente, per cui le imprese sono tenute a rilasciare al committente copia delle deleghe di pagamento relative al versamento delle ritenute
sospensione dei pagamenti dei corrispettivi maturati dall’impresa appaltatrice o affidataria da parte del committente.
