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Normativa e prassi

Tonnage tax, le plusvalenze da cessione
di navi si tassano alla pari

Il trattamento fiscale non cambia, prima del suo ingresso, sia se la nave era detenuta in proprietà che acquisita per conferimento neutrale

navi

La società che ha acquisito la proprietà di un gruppo di navi a seguito del conferimento di ramo d'azienda, è tenuta ad aggiungere, per il periodo di imposta in cui le navi sono state cedute, oltre all'imponibile determinato in via forfetaria anche la differenza tra il corrispettivo di cessione delle navi e il costo non ammortizzato dell'esercizio che precede l'ingresso nel regime di tonnage tax. Si tratta, infatti, dell'ultimo costo che, sotto il profilo fiscale, è riconosciuto a carico del conferente.
È il chiarimento contenuto nella risoluzione n. 465/E del 3 dicembre.

L'istanza di interpello
La conclusione dell'Agenzia prende le mosse dall'istanza di interpello presentata da una società, costituita nel 2005, che ha beneficiato di un conferimento di ramo d'azienda. Il conferente non realizza plusvalenze o minusvalenze, ovvero aumenti o diminuzioni di valore, e il conferitario subentra nei valori dell'attivo e del passivo dell'azienda conferita. Tra queste figurano undici imbarcazioni adibite al trasporto marittimo. Dal 2005 l'istante ha aderito, tramite opzione, al regime di tonnage tax e ha incluso nell'imponibile forfetario, in base alla normativa vigente, i proventi che derivano dall'impiego di tutte le navi a seguito del conferimento. Nel 2007, due delle tredici navi che facevano parte del complesso aziendale conferito sono state trasferite a terzi.
In questo contesto, l'istante si è rivolto all'Amministrazione finanziaria per sapere se sia corretto far rientrare le plusvalenze derivanti dall'alienazione delle navi nel reddito forfetario calcolato secondo le modalità indicate nell'articolo 156 del Tuir. Secondo l'istante, non ricorrono le condizioni per cui trovi applicazione la norma (articolo 158, comma 1, seconda parte) che prevede di integrare l'importo forfetario con la differenza tra il corrispettivo conseguito e il costo non ammortizzato dell'ultimo esercizio che precede l'adesione al regime opzionale della tonnage tax.

La posizione dell'Agenzia
L'Amministrazione finanziaria ha evidenziato innanzitutto che il regime speciale della tonnage tax, oltre a essere subordinato a una specifica comunicazione di opzione all'agenzia delle Entrate, si basa sulla determinazione a forfait del reddito prodotto dalle navi con i requisiti previsti dalla normativa vigente e si ottiene applicando al tonnellaggio netto delle navi alcuni coefficienti che decrescono in funzione dell'aumento della stazza netta dell'imbarcazione. In base alla normativa vigente, le navi che beneficiano dell'agevolazione devono possedere determinate caratteristiche e soltanto il reddito che deriva dal loro utilizzo nelle specifiche attività previste dalla legge (definite ammissibili o principali) può essere incluso nell'imponibile a forfait. L'estensione del regime forfetario vale anche per le attività accessorie a condizione che siano connesse, strumentali e complementari alle prestazioni marittime principali.

Base imponibile forfetaria, plusvalenze e minusvalenze
L'Agenzia rileva poi come la disposizione contenuta nell'articolo 158, che esclude dalla tassazione le plusvalenze e le minusvalenze che derivano dalla cessione delle navi, mira a includere nella determinazione forfetaria del reddito attribuibile alle navi tutte le componenti analitiche. La conseguenza è che le componenti analitiche, assorbite nel calcolo forfetario, non rilevano ai fini della deducibilità del costo di acquisto e del trattamento delle plusvalenze e minusvalenze da realizzo. Nel caso in cui, però, il contribuente abbia fatto concorrere alla formazione del reddito le componenti analitiche, come nel caso di navi di proprietà dell'armatore in periodi precedenti all'applicazione della tonnage tax, allora le plusvalenze e minusvalenze devono essere comprese nel reddito del contribuente in aggiunta a quello forfetario che deriva dalla gestione della nave.

Componenti analitiche di reddito e conferimento neutrale
La domanda è allora la seguente: la detassazione delle componenti analitiche da realizzo è estensibile anche al conferimento neutrale (articolo 176 del Tuir)?
Il conferimento neutrale, ricorda l'Agenzia, si verifica quando il conferitario subentra, in regime di continuità, nel valore dei beni fiscalmente riconosciuto in capo al conferente. Essendovi una stretta relazione tra conferente e conferitario, ai fini tributari non vi è alcuna soluzione di continuità nel trattamento dei beni che sono alla base del conferimento. La possibilità di calcolare gli ammortamenti si trasferisce al conferitario secondo le stesse facoltà che avrebbe esercitato il conferente e tenendo conto anche del residuo costo non ammortizzato. Il regime di continuità si inserisce in una logica analoga a quella che caratterizza il trattamento delle plusvalenze e minusvalenze da cessione che conseguono al realizzo di navi soggette alla tonnage tax. Di conseguenza, prima dell'ingresso della tonnage tax, il trattamento fiscale non muta sia nel caso in cui la nave venga detenuta a titolo di proprietà sia nell' ipotesi di acquisizione per conferimento neutrale. Secondo l'Agenzia, pertanto, è da escludere, nel caso particolare, che le precedenti vicende fiscali del bene, antecedenti all'acquisizione in proprietà, siano, per effetto del conferimento neutrale, estranee al conferitario. E questo al punto da consentire l'applicazione della metodologia prospettata dall'istante e prevista dall'articolo 158, comma 1, seconda parte, del Tuir.

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